三项经费扣除细节有变化

　新企业所得税法施行后，取消了计税工资的概念，这三项经费的计提扣除有没有新的变化。
　三项经费是指职工工会经费，职工福利费，职工教育经费，原《企业所得税暂行条例》规定，纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费，分别按照计税工资总额的2%、14%、1.5%计算扣除，是企业所得税计算中准予扣除的项目，就2007年度的企业所得税申报而言，你单位虽未计提职工福利费，但可按计税工资总额的14%的比例进行调减应纳税所得额进行处理。随着新税法及实施条例的执行，三项经费的税前扣除在计税依据、提取比例、扣除限额及结转扣除等方面与原《企业所得税暂行条例》及实施细则上有着差异或新的适用情形，因此，企业在2008年的企业所得税日常申报中应予以关注与区分。
　第一，计税依据上取消了计税工资的概念。
　新税法对工资薪金支出实行了据实扣除制度，取消了计税工资的概念，《企业所得税法实施条例》第三十四条规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。工资薪金支出的据实扣除提高了三项经费的扣除限额。
　第二，三项经费的扣除细节有变化。
　职工福利费支出。《企业所得税法实施条例》第四十条规定，企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。这里除了计税依据的变化之外，《企业财务通则》（中华人民共和国财政部令第41号），改革了企业职工福利费的财务制度，原有的应付福利费账面余额，应当按照财政部有关财务政策结转处理。企业原来按规定在应付福利费列支的医药费或者医疗保险费等项目，应在国家规定标准内改从成本、费用中列支。《财政部关于职工福利费财务制度改革的衔接问题》（财企〔2007〕48号）也明确规定，修订后的《企业财务通则》实施后，企业不再按照工资总额14%计提职工福利费，2007年已经计提的职工福利费应当予以冲回。《企业会计准则第9号———职工薪酬》（自2007年1月1日起在上市公司范围内施行）应用指南中将职工福利费纳入应付职工薪酬的核算范围，也就是说财务处理上采取了据实扣除的处理方法，但在税收处理上，仍实行限额扣除制度。上述差异应在纳税申报中作为差异予以调整。
　职工教育经费。企业应当按照国家有关规定提取职工教育经费，对劳动者进行职业技能培训和继续教育培训。《企业所得税法实施条例》第四十二条规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。这里的变化不仅表现为计税依据上，还表现为比例的提高，这里企业发生的职工教育经费支出，根据《财政部、国家税务总局关于企业技术创新有关企业所得税优惠政策的通知》（财税〔2006〕88号）及财政部等部委关于印发《关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见》（财建〔2006〕317号）的规定，应当理解为“当年提取并实际使用的职工教育经费”。同时，企业的职工教育培训经费提取、列支与使用必须严格遵守国家有关财务会计和税收制度的规定。今年1月1日施行的《中华人民共和国就业促进法》也明确规定，企业未按照国家规定提取职工教育经费，或者挪用职工教育经费的，不仅不能享受税收扣除的政策，还将由劳动行政部门责令改正，并依法给予处罚。
　工会经费。《工会法》第四十二条规定，工会经费来源之一是：建立工会组织的企业、事业单位、机关按每月全部职工工资总额的2%向工会拨缴的经费。这里“工资总额”的概念系《关于工资总额组成的规定》（1989年国家统计局第1号令）所规定的相关内容，与税法上工资薪金支出表述上有所不同，实际内容是一致的。《企业所得税法实施条例》第四十一条规定，企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除。这里需要说明的是，根据《国家税务总局关于工会经费税前扣除问题的通知》（国税函〔2000〕第678号）、全国总工会、国家税务总局《关于进一步加强工会经费税前扣除管理的通知》（总工发〔2005〕9号）规定，凡依法建立工会组织的企业、事业单位以及其他组织，每月按照全部职工工资总额的2％向工会拨缴工会经费，并凭工会组织开具的《工会经费拨缴款专用收据》在税前扣除。凡不能出具《工会经费拨缴款专用收据》的，其提取的职工工会经费不得在企业所得税前扣除。对企业、事业单位以及其他组织没有取得《工会经费拨缴款专用收据》而在税前扣除的，税务部门按照现行税收有关规定在计算企业所得税时予以调整。
　另外，根据中华全国总工会办公厅《关于基层工会组织筹建期间拨缴工会经费（筹备金）事项的通知》（总工办发〔2004〕29号）规定，根据《工会法》第十一条和第四十二条的规定，上级工会派员帮助和指导尚未组建工会组织的企业、事业单位、机关和其他组织的职工筹建工会组织，自筹建工作开始的下个月起，由有关单位按每月全部职工工资总额的2%向上级工会全额拨缴工会经费（筹备金）。上级工会收到工会经费（筹备金）后向有关单位开具《工会经费拨缴款专用收据》，有关单位凭专用收据在税前列支。
　第三，扣除期间有异同。
　对于职工福利费、工会经费，仍执行当期限额扣除的政策规定。与原《企业所得税法》及暂行条例的规定不同的是，对于职工教育经费，对于超标准的部分（当期应作纳税调整），所采取的是允许无限期向以后年度结转扣除。虽然在时间上往后做了递延，但是这实际上是对职工教育经费支出给予了全额扣除的税收优惠。这也是三项经费扣除中的新政策规定。在三项经费的扣除原则上，《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除，上述原则对于三项经费的扣除而言，也应体现这一原则，即职工福利费、工会经费和职工教育经费必须实际发生或拨缴，才能按比例在税前扣除。
　另外，需要说明的是《企业财务通则》、《财政部关于印发（企业会计准则———应用指南）的通知》（财会〔2006〕18号）规定，《企业会计准则———基本准则》（中华人民共和国财政部令第33号）和《财政部关于印发（企业会计准则第1号———存货）第38项具体准则的通知》（财会〔2006〕3号）等文件的规定及适用范围调整的是财务核算及处理的应用，就三项经费的税务处理而言应根据《税收征管法》第二十条的规定，纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定抵触的，依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定计算应纳税款、代扣代缴和代收代缴税款。