金融企业所得税汇算清缴审查要点

　　金融企业因其经营性质特殊、营业收入规模大、资本密集，往往都属于当地重点税源企业，因此税务机关应高度重视金融企业所得税汇算清缴审核和检查。笔者以在金融企业所得税申报中容易出现的若干问题，来说明在此类企业汇算清缴审核中应特别关注的几个要点。
　　一、贷款收入的审查
　　金融企业营业收入中贷款收入占到相当高的比例，在汇算清缴审核中首先应予以关注。
　　按照《企业会计准则第22号——金融工具确认与计量》的规定，贷款未发生减值的情况下，在会计期末按照合同利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”，按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“利息收入”，差额计入“贷款——利息调整”；在发生减值的情况下，按照规定计提“资产减值损失”和“贷款减值准备”，按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，冲减“贷款减值准备”。而《企业所得税法》第九条和《企业所得税法实施条例》第十八条规定，贷款的利息收入，应在合同约定的债务人应付利息的日期，以合同约定的利率确定的利息金额作为计税收入。根据《国家税务总局关于金融保险企业所得税有关业务问题的通知》（国税函[2002]960号）和国家税务总局公告2010年第23号的规定，贷款利息逾期90日（含）以内的计入当期应纳税所得额；逾期90日以上的不计入当期应纳税所得额，已计入应纳税所得额的当期予以冲回。由此可见，会计、税法对贷款利息收入的计税金额、确认时间、减值均有差异，税务机关的审核和检查应从这三个方面入手。下面举例分析利息收入的审核。
　　【例1】2008年5月1日，某银行向A客户发放了一笔贷款1000000万元，合同利率10%，期限2年，合同约定每半年付息一次。假设该贷款实际利率为10%.A客户2008年11月1日付息一次50000元，2009年5月1日付息一次50000元，2009年11月1日未付息，2010年5月1日未付息。
　　2008年度汇算清缴时，会计方面每月末按照实际利率计算利息收入1000000×10%×8÷12=66666.67（元）。税法方面按照规定于11月1日确认应税收入为50000元。年度申报时应作纳税调减66666.67元。
　　2009年度汇算清缴时，会计方面确认2009年5月1日以前的利息收入1000000×10%×4÷12=33333.33（元），其后利息收入测试计入资产减值。税收方面5月1日确认收入50000元，11月1日虽未收到利息但逾期未超过90日，也应确认收入50000元，共计应确认计税收入100000元。年度申报时应作纳税调增100000-33333.33=66666.67（元）。
　　2010年度汇算清缴时，会计方面利息收入计入资产减值损失。税收方面2009年11月1日确认的收入50000元逾期超过90日，应在当期冲回；2010年5月1日确认的50000元到年底也逾期超过90日当年不确认收入。年度申报时应作纳税调减50000元。
　　金融企业的贷款利息收入金额大、数量多、种类复杂，是审查中的难点，但目前信息化程度高，可以采用电子化方式进行自动筛查，并可以用有重点的抽查相配合来完成这项工作。
　　二、债券类资产利息收入的审查
　　金融企业为使净资本符合行业监管要求和利润最大化等多重经营目标达到平衡，在资产组合中会根据需要配置不同层次的国债、金融债券、企业债券等若干类型的债券。债券类资产利息收入与贷款利息收入的核算与计税相似，有所不同的是根据《企业所得税法》第二十六条和《实施条例》第八十二条的规定国债利息收入是免税的。在债券类资产利息收入的审查中应把握好以下几个重点。一是购入和出售的时间，只有持有期间的债券利息收入才纳入计税范畴。二是票面利率，债券利息收入是按照票面利率进行计算的，按照实际利率计算的利息收入不符合税收要求。三是付息时间，根据税法规定应以合同规定的付息时间作为计税时间。
　　【例2】2010年4月1日，某金融企业在银行间债券市场购入一款10年期国债，购入净价98万元，票面金额100万元，票面利率4.5%，准备持有至到期，起息日期2009年12月1日，每年付息一次。2010年12月1日收到利息4.5万元。经计算实际利率5%.
　　2010年会计按照实际利率计算利息收入98×5%×9÷12=3.675（万元）。
　　但在汇算清缴中，按照税法要求，应在合同规定的付息日期2010年12月1日确认收入，为2010年4月1日购入后至付息日期止的持有期间的利息收入金额100×4.5%×8/12=3（万元）。
　　申报时，作纳税调减3.675万元，其中3万元为国债利息收入享受免税的纳税调减，0.675万元为会计税法差异原因调减。