四、对财务报表组成部分出具的审计报告
（一）承接业务的要求
注册会计师可能应委托人的要求对财务报表的一个或多个组成部分发表审计意见。这种类型的业务可以作为一项独立的业务予以承接，也可以连同财务报表审计一起承接。
（二）确定审计范围应当考虑的因素
在确定财务报表组成部分的审计范围时，注册会计师应当考虑与所审计的财务报表组成部分相互关联，且可能对其具有重大影响的其他财务报表项目。
（三）重要性概念的应用
对财务报表组成部分出具审计报告也应当考虑重要性概念。注册会计师应当从对财务报表组成部分出具审计报告的角度考虑重要性概念。
（四）出具审计报告的特殊考虑
1.审计报告不应后附整套财务报表
2.对引言段的特殊考虑
3.对审计意见段的特殊考虑
4.已对财务报表整体出具审计报告的特殊考虑
五、对合同的遵守情况出具的审计报告
（一）合同遵守情况的业务类型
1.贷款合同遵守情况
2.专利技术转让协议遵守情况
（二）承接合同遵守情况审计业务的要求
（三）出具审计报告的特殊考虑
1.对引言段的特殊考虑
注册会计师应当在审计报告的引言段中指明已经对合同所涉及的财务与会计事项的遵守情况进行了审计。
2.对审计意见段的特殊考虑
审计意见应当说明被审计单位是否遵守了合同的特定条款。
3.审计报告的使用规定
为防止审计报告被滥用，注册会计师应当在审计意见段之后增加对审计报告使用规定的强调事项段，指明审计报告仅供被审计单位与签订该合同的另一方使用，不得作为其他用途。
六、对简要财务报表出具的审计报告
（一）对简要财务报表出具审计报告的情形
为了满足某些财务报表使用者对被审计单位财务状况和经营成果主要情况的了解，被审计单位可能依据年度已审计财务报表编制一份简要财务报表。
（二）简要财务报表的标题
（三）审计报告的术语限制
（四）简要财务报表的审计程序
（五）审计报告的要素
对简要财务报表出具的审计报告应当包括下列要素：
1．标题。
2．收件人。收件人是指注册会计师按照业务约定书的要求致送审计报告的对象，一般是指审计业务的委托人。审计报告应当载明收件人的全称。通常，简要财务报表审计报告的收件人与其所依据的财务报表审计报告的收件人相同。
3．指出简要财务报表所依据的已审计财务报表。
4．提及对已审计财务报表出具的审计报告的日期和意见类型。如对简要财务报表所依据的财务报表发表了非无保留意见，还应指明发表该意见的理由及其影响。
5．审计意见段。本准则第二十九条规定，审计意见段应当说明，简要财务报表中的信息是否在所有重大方面与其依据的已审计财务报表一致。如果对已审计财务报表出具了非无保留意见的审计报告，即使对简要财务报表的编制表示满意，注册会计师仍应在对简要财务报表出具的审计报告中指出，简要财务报表依据的已审计财务报表已被注册会计师出具非无保留意见的审计报告。
6．强调事项段。本准则第三十条规定，审计报告的强调事项段应当指出，为了更好地理解被审计单位的财务状况、经营成果以及注册会计师实施审计工作的范围，简要财务报表应当与已审计财务报表以及审计报告一并阅读；或提醒财务报表使用者注意财务信息附注中对上述事项的说明。
7．注册会计师的签名和盖章。
8．会计师事务所的名称、地址及盖章。
9．报告日期。简要财务报表的审计报告日期不应早于注册会计师获取充分、适当的审计证据（包括管理层完成了简要财务报表编制的证据，以及管理层对其承担责任的证据），并在此基础上形成审计意见的日期。简要财务报表的审计报告日期不应当早于其依据的已审计财务报表的审计报告日期。
第二节 验资
一、验资概述
（一）验资的含义
验资是指注册会计师依法接受委托，对被审验单位注册资本的实收情况或注册资本及实收资本的变更情况进行审验，并出具验资报告。
（三）验资类型及设立验资和变更验资的含义
1.设立验资的含义
设立验资是指注册会计师对被审验单位申请设立登记时的注册资本实收情况进行的审验。
需要注册会计师进行设立验资的情况主要包括：（1）被审验单位向公司登记机关申请设立登记时全体股东的一次性全部出资和分次出资的首次出资；（2）公司新设合并、分立，新设立的公司向公司登记机关申请设立登记。
2.变更验资的含义
变更验资是指注册会计师对被审验单位申请变更登记时的注册资本及实收资本的变更情况进行的审验。
需要注册会计师进行变更验资的情况主要包括：（1）被审验单位出资者（包括原出资者和新出资者）新投入资本，增加注册资本及实收资本；（2）分次出资的非首次出资，增加实收资本，但注册资本不变；（3）被审验单位以资本公积、盈余公积、未分配利润转增注册资本及实收资本；（4）被审验单位因吸收合并变更注册资本及实收资本；（5）被审验单位因派生分立、注销股份或依法收购股东的股权等减少注册资本及实收资本；（6）被审验单位整体改制，包括由非公司制企业变更为公司制企业或由有限责任公司变更为股份有限公司时，以净资产折合实收资本。
（四）被审验单位的含义
被审验单位是指在中华人民共和国境内拟设立或已设立的，依法应当接受验资的有限责任公司和股份有限公司。
1．拟设立或已设立公司。
2．依法应当接受验资。
（五）出资者和被审验单位的责任
（六）注册会计师的责任
（七）对注册会计师执行验资业务的职业道德要求
二、业务约定书
（一）了解被审验单位基本情况与初步评估验资风险
（二）与委托人的沟通
（三）签订业务约定书
三、计划、程序与记录
（一）验资计划
注册会计师执行验资业务，应当编制验资计划，对验资工作作出合理安排。
1.验资计划的种类
验资计划包括总体验资计划和具体验资计划。总体验资计划是注册会计师对验资业务作出的总体安排；具体验资计划是注册会计师对拟实施审验程序的性质、时间和范围作出的具体安排。
2.验资计划的内容
（二）获取注册资本实收情况明细表或注册资本、实收资本变更情况明细表
注册会计师应当向被审验单位获取注册资本实收情况明细表或注册资本、实收资本变更情况明细表。
（三）审验范围
1.设立验资的审验范围
设立验资的审验范围一般限于与被审验单位注册资本实收情况有关的事项，包括出资者、出资币种、出资金额、出资时间、出资方式和出资比例等。
2.变更验资的审验范围
变更验资的审验范围一般限于与被审验单位注册资本及实收资本增减变动情况有关的事项。
增加注册资本及实收资本时，审验范围包括与增资相关的出资者、出资币种、出资金额、出资时间、出资方式、出资比例和相关会计处理，以及增资后的出资者、出资金额和出资比例等。
减少注册资本及实收资本时，审验范围包括与减资相关的减资者、减资币种、减资金额、减资时间、减资方式、债务清偿或债务担保情况、相关会计处理，以及减资后的出资者、出资金额和出资比例等。
（四）审验程序
（五）验资工作底稿
注册会计师应当对验资过程及结果进行记录，形成验资工作底稿。
四、验资报告
（一）验资报告要素
验资报告应当包括下列要素：标题；收件人；范围段；意见段；说明段；附件；注册会计师的签名和盖章；会计师事务所的名称、地址及盖章；报告日期。
1.标题
验资报告的标题应当统一规范为“验资报告”。
2.收件人
验资报告的收件人是指注册会计师按照业务约定书的要求致送验资报告的对象，一般是指验资业务的委托人。验资报告应当载明收件人的全称。
对拟设立的公司，收件人通常是公司登记机关预先核准的名称并加“（筹）”。
3.范围段
验资报告的范围段应当说明审验范围、出资者和被审验单位的责任、注册会计师的责任、审验依据和已实施的主要审验程序等。
审验范围是指注册会计师所验证的被审验单位截至特定日期止的注册资本实收情况或注册资本及实收资本变更情况。
出资者和被审验单位的责任是按照法律法规以及协议、合同、章程的要求出资，提供真实、合法、完整的验资资料，保护资产的安全、完整。
注册会计师的责任是按照本准则的规定，对被审验单位注册资本的实收情况或注册资本及实收资本的变更情况进行审验，出具验资报告。
审验依据是《中国注册会计师审计准则第1602号——验资》。
已实施的主要审验程序通常包括检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算等。
4.意见段
验资报告的意见段应当说明已审验的被审验单位注册资本的实收情况或注册资本及实收资本的变更情况。
（1）设立验资报告意见段内容。对于设立验资，注册会计师在意见段中应当说明被审验单位申请登记的注册资本金额、约定的出资时间，并说明截至特定日期止，被审验单位已收到全体出资者缴纳的注册资本情况，包括实收注册资本金额（实收资本），各种出资方式的出资金额。
（2）注册会计师对变更验资发表审验意见的特殊考虑。
（3）变更验资报告意见段内容。注册会计师在意见段中应当说明原注册资本及实收资本金额，增资或减资的依据，申请增加或减少注册资本及实收资本金额，约定的增资或减资的时间，变更后的注册资本金额。并说明截至特定日期止被审验单位注册资本及实收资本变更情况，包括实际收到或实际减少的注册资本及实收资本金额，各种出资方式的增资金额或减资方式的减资金额。
5.说明段
验资报告的说明段应当说明验资报告的用途、使用责任及注册会计师认为应当说明的其他重要事项。对于变更验资，注册会计师还应当在验资报告说明段中说明对以前注册资本实收情况审验的会计师事务所名称及其审验情况，并说明变更后的累计注册资本实收金额。
6.附件
验资报告的附件应当包括已审验的注册资本实收情况明细表或注册资本、实收资本变更情况明细表和验资事项说明等。
7.注册会计师的签名和盖章
验资报告应当由两名注册会计师签名并盖章。根据《财政部关于注册会计师在审计报告上签名盖章有关问题的通知》（财会[2001]1035号）的规定，合伙会计师事务所出具的验资报告，应当由一名对验资项目负最终复核责任的合伙人和一名负责该项目的注册会计师签名并盖章。有限责任会计师事务所出具的验资报告，应当由会计师事务所主任会计师或其授权的副主任会计师和一名负责该项目的注册会计师签名并盖章。
8.会计师事务所的名称、地址及盖章
验资报告应当载明会计师事务所的名称和地址，并加盖会计师事务所公章。
验资报告中的会计师事务所地址通常应注明“中国××市”。
9.报告日期
验资报告日期是指注册会计师完成审验工作的日期。
验资报告参考格式见附录20-4。
致送工商行政管理部门的验资报告应当后附会计师事务所的营业执照复印件；如果由副主任会计师签署报告时，还应当附主任会计师授权副主任会计师签署报告的授权书复印件。
（二）拒绝出具验资报告并解除业务约定情形
注册会计师在审验过程中，遇有下列情形之一时，应当拒绝出具验资报告并解除业务约定：
1.被审验单位或出资者不提供真实、合法、完整的验资资料的；
2.被审验单位或出资者对注册会计师应当实施的审验程序不予合作，甚至阻挠审验的；
3.被审验单位或其出资者坚持要求注册会计师作不实证明的。
例如，遇有下列情形之一时，注册会计师应当拒绝出具验资报告并解除业务约定：
（1）出资者投入的实物、知识产权、土地使用权等资产的价值难以确定；
（2）被审验单位及其出资者不按国家有关规定对出资的实物、知识产权、土地使用权等非货币财产进行资产评估或价值鉴定、办理有关财产权转移手续；
（3）被审验单位减少注册资本或合并、分立时，不按国家有关规定进行公告、债务清偿或提供债务担保；
（4）外汇管理部门在外方出资情况询证函回函中注明附送文件存在虚假、违规等情况；
（5）出资者以法律法规禁止的劳务、信用、自然人姓名、商誉、特许经营权或者设定担保的财产等作价出资；
（6）首次出资额和出资比例不符合国家有关规定；
（7）全体股东的货币出资比例不符合国家有关法律法规规定。
