一、本章大纲
1.对财务信息执行商定程序
（1）商定程序业务的性质
①执行商定程序的含义
②执行商定程序对独立性的要求
③商定程序业务与鉴证业务的比较
（2）签订业务约定书
（3）计划、程序与记录
①合理制定工作计划
②程序的类型
③工作记录
（4）报告
2.代编财务信息
（1）代编业务的性质
（2）签订业务约定书
①签约前的工作
②业务约定书的内容
（3）计划、程序与记录
①代编业务计划
②代编业务程序
③工作记录
（4）代编财务报告
二、本章重难点精讲
第一节 对财务信息执行商定程序
一、商定程序业务的性质
（一）执行商定程序的含义
对财务信息执行商定程序，是指注册会计师对特定财务数据、单一财务报表或整套财务报表等财务信息执行与特定主体商定的具有审计性质的程序，并就执行的商定程序及其结果出具报告。
（二）执行商定程序对独立性的要求
由于商定程序业务不以提供保证为目的，不属于鉴证业务，本准则不对商定程序业务提出独立性要求；但如果业务约定书或委托目的对注册会计师的独立性提出要求，注册会计师应当从其规定。
如果注册会计师不具有独立性，应当在商定程序业务报告中说明这一事实。
（三）商定程序业务与鉴证业务的比较
为便于理解，我们可以通过表22-1比较商定程序业务与审计、审阅等鉴证业务的区别。
表 22-1 商定程序业务与审计、审阅业务的比较
二、签订业务约定书的基本前提
注册会计师应当就下列事项与特定主体沟通，并达成一致意见：
1.业务性质。
2.委托目的。
3.拟执行商定程序的财务信息。
4.拟执行的具体程序的性质、时间和范围。
5.预期的报告样本。
6.报告分发和使用的限制。
三、计划、程序与记录
（一）合理制定工作计划
执行商定程序业务与执行审计业务一样也应编制工作计划。注册会计师可以参照相关审计准则的要求，对工作作出合理安排，以有效执行商定程序。
（二）程序的类型
执行商定程序业务运用的程序通常包括：
（1）询问和分析；
（2）重新计算、比较和其他核对方法；
（3）观察；
（4）检查；
（5）函证。
（三）工作记录
注册会计师应当记录支持商定程序业务报告的重大事项，并记录按照本准则的规定和业务约定书的要求执行商定程序的证据。
四、报告
商定程序业务报告应当包括下列内容：
（1）标题；
（2）收件人；
（3）说明执行商定程序的财务信息；
（4）说明执行的商定程序是与特定主体协商确定的；
（5）说明已按照本准则的规定和业务约定书的要求执行了商定程序；
（6）当注册会计师不具有独立性时，说明这一事实；
（7）说明执行商定程序的目的；
（8）列出所执行的具体程序；
（9）说明执行商定程序的结果，包括详细说明发现的错误和例外事项；
（10）说明所执行的商定程序并不构成审计或审阅，注册会计师不提出鉴证结论；
（11）说明如果执行商定程序以外的程序，或执行审计或审阅，注册会计师可能得出其他应报告的结果；
（12）说明报告仅限于特定主体使用；
（13）在适用的情况下，说明报告仅与执行商定程序的特定财务数据有关，不得扩展到财务报表整体；
（14）注册会计师的签名和盖章；
（15）会计师事务所的名称、地址及盖章；
（16）报告日期。
第二节 代编财务信息
一、代编业务的性质
代编业务的，是指注册会计师运用会计而非审计的专业知识和技能，代客户编制一套完整或非完整的财务报表，或代为收集、分类和汇总其他财务信息。注册会计师执行代编业务使用的程序并不旨在、也不能对财务信息提出任何鉴证结论。
表 22-2 代编业务与鉴证业务的区别例解
二、签定业务约定书
（二）业务约定书的内容
业务约定书应当包括下列主要事项：
（1）业务的性质，包括说明拟执行的业务既非审计也非审阅，注册会计师不对代编的财务信息提出任何鉴证结论；
（2）说明不能依赖代编业务揭露可能存在的错误、舞弊以及违反法规行为；
（3）客户提供的信息的性质；
（4）说明客户管理层应当对提供给注册会计师的信息的真实性和完整性负责，以保证代编财务信息的真实性和完整性；
（5）说明代编财务信息的编制基础，并说明将在代编财务信息和出具的代编业务报告中对该编制基础以及任何重大背离予以披露；
（6）代编财务信息的预期用途和分发范围；
（7）如果注册会计师的姓名与代编的财务信息相联系，说明注册会计师出具的代编业务报告的格式；
（8）业务收费；
（9）违约责任；
（10）解决争议的方法；
（11）签约双方法定代表人或其授权代表的签字盖章，以及签约双方加盖的公章。
注册会计师与客户就沟通事项达成一致意见之后，应当签订业务约定书，以明确双方对委托事项的理解和达成的约定，保护双方的利益。业务约定书的格式可以是合同式，也可以是信函式。合同式代编业务约定书的范例见参考格式22-3
三、计划、程序与记录
（一）代编业务计划
注册会计师在与客户签订业务约定书之后，应当制定代编业务计划，详细计划代编业务的程序、时间和人员安排等事项，以便能够将资源合理分配到代编业务的重要领域，有效率地完成代编业务。代编业务计划随着委托项目的规模、复杂程度、注册会计师与客户的交往经验以及对客户业务的熟悉程度的不同而不同。
（二）代编业务程序
注册会计师首先应当了解客户的业务和经营情况，熟悉其所处行业的会计政策和惯例，以及与具体情况相适应的财务信息的形式和内容。注册会计师还应当了解客户业务交易的性质、会计记录的形式和财务信息的编制基础。在此基础上，阅读代编的财务信息，并考虑形式是否恰当。是否不存在明显的重大错报。重大错报包括下列情形：
（1）错误运用编制基础；
（2）未披露所采用的编制基础和获知的重大背离；
（3）未披露注册会计师注意到的其他重大事项。
如果注意到存在重大错报，注册会计师应当尽可能与客户就如何恰当地更正错报达成一致意见。如果重大错报仍未得到更正，并且认为财务信息存在误导，注册会计师应当解除该项业务约定。
注册会计师应当从管理层获取其承担恰当编制财务信息和批准财务信息的责任的书面声明。该声明还应当包括管理层对会计数据的真实性和完整性负责，以及已向注册会计师完整提供所有重要且相关的信息。管理层声明的内容和格式详见附录22-4。
除《中国注册会计师相关服务准则第4111号——代编财务信息》准则规定的程序外，注册会计师通常不需要执行下列程序：
（1）询问管理层，以评价所提供信息的可靠性和完整性；
（2）评价内部控制；
（3）验证任何事项；
（4）验证任何解释。
（三）工作记录
注册会计师应当记录重大事项，以证明其已按照本准则的规定和业务约定书的要求执行代编业务。
重大事项通常包括：
（1）业务约定书；
（2）代编业务计划；
（3）执行的代编程序；
（4）发现的重大错报；
（5）客户管理层声明书；
（6）代编财务信息的最终成果；
（7）出具的代编业务报告（如果适用）。
四、代编业务报告
通常，注册会计师是作为鉴证服务提供者出现在信息使用者面前的。因此，如果注册会计师的名字与某项财务信息发生联系，便可能让人产生误解，以为注册会计师对代编的财务信息提供了某种程度的保证。一份措辞适当的代编业务报告，有助于说明注册会计师在代编业务中所扮演的角色，避免陷入不必要的责任纠纷中。因此，在任何情况下，如果注册会计师的姓名与代编的财务信息相联系，注册会计师应当出具代编业务报告。
代编业务报告应当包括以下内容：
（1）标题；
（2）收件人；
（3）说明注册会计师已按照本准则的规定执行代编业务；
（4）当注册会计师不具有独立性时，说明这一事实；
（5）指出财务信息是在管理层提供信息的基础上代编的，并说明代编财务信息的名称、日期或涵盖的期间；
（6）说明管理层对注册会计师代编的财务信息负责；
（7）说明执行的业务既非审计，也非审阅，因此不对代编的财务信息提出鉴证结论；
（8）必要时，应当增加一个段落，提醒注意代编财务信息对采用的编制基础的重大背离；
（9）注册会计师的签名及盖章；
（10）会计师事务所的名称、地址及盖章；
（11）报告日期。
此外，注册会计师应当在代编财务信息的每页或一套完整的财务报表的首页明确标示“未经审计或审阅”、“与代编业务报告一并阅读”等字样。
这条规定可以让信息使用者知晓注册会计师提供的是会计专业知识和技能的服务，明确告知使用者，注册会计师在代编服务中不提出任何鉴证结论。
