注册会计师辅导：第十四章采购与付款循环审计

&本章重点&

（1）固定资产的内部控制的内容、控制测试程序和实质性测试程序；
（2）应付账款的实质性测试程序；
（3）预付账款、应付票据的实质性测试程序
（4）与付款业务相关的内部控制和在建工程的内部控制的主要内容；
（5）固定资产和在建工程减值准备的审计。

&&本章难点&

（1）有关应付账款的审计
（2）有关固定资产项目的审计
（3）有关累计折旧的审计

&本章重点内容总结&

§1采购与付款循环的特性

采购与付款循环的特性主要包括两部分的内容：一是本循环涉及的主要凭证与会计记录；二是本循环涉及的主要业务活动。

§2控制测试和交易的实质性程序

一、概述
二、采购交易的内部控制、控制测试和交易的实质性程序

一个健全有效的采购与付款循环的内部控制应该包括以下内容：

（1）采购、验收、储存、会计及财务部门在人员安排及职责分工等方面应相互独立，偿还债务应经上述部门进行相应确认或批准。
（2）购货交易_填写订货单一签章批准_订货单副本及时提交会计、财务部门。
（3）编制按顺序编号的验收单叶副本送交采购、会计等部门。
（4）采购部门将购货发票、订货单及验收单进行比较。
（5）采购部门填制应付款凭单一批准_支付货款。
（6）采购部门应对所收各种单据、文件加盖收件日期时刻章。
（7）应付账款总分类账和明细分类账应按月结账，并相互核对。
（8）供货方取得对账单，与应付账款明细分类账和未付凭单明细表相互调节。
（9）采用总价法记录现金折扣，并制定严格的复核制度审查是否发生折扣损失。

三、付款交易的内部控制、控制测试和交易的实质性程序
四、固定资产的内部控制和控制测试
五、在建工程的内部控制和控制测试

§3应付账款审计

一、应付账款的审计目标
’
应付账款的审计目标一般包括：①确定期末应付账款是否存在；②确定期末应付账款是否为被审计单位应履行的偿还义务；③确定应付账款的发生及偿还记录是否完整；④确定应付账款期末余额是否正确；⑤确定应付账款的披露是否恰当。

二、应付账款的实质性程序

（二）实质性程序（重点）

1．进行分析程序。（总体合理性）
（1）比较本期期末与上期期末余额，分析波动原因。
（2）分析长期挂账应付账款，判断是否缺乏偿债能力或隐瞒利润。
（3）计算应付账款对存货的比率、应付账款对流动负债的比率，并与以前年度比较，分析整体合理性。
（4）根据存货、主营业务收入和主营业务成本的增减变动幅度判断应付账款变动的合理性。

2.函证应付账款。（存在、所有权、计价和分摊）

注意：一般情况下，应付账款不需要函证，这是因为：①应付账款审计目标主要是防止低估，而函证不能保证查出未记录的应付账款（完整性）；②况且CPA能够取得购货发票等外部凭证来证实应付账款的余额，存在比较令人满意的替代程序，如可以取得购货发票等外部凭证来证实应付账款的余额，可以通过期后付款情况的检查予以证实等。

应收账款却必须进行函证。其原因是：①应收账款审计目标主要是防止高估，函证能有效地查出高估的应收账款；②其他替代审计程序尽管审计成本较低，但不能有效地查证高估的应收账款，如销售发票、销售单、发货单等均属内部证据，可靠性较差。

（1）下列情况需要对应付账款进行函证：①控制风险较高；②应付账款余额较大；③客户处于经济困难阶段。
（2）函证对象的选择：①金额较大的债权人；②金额虽小、甚至为零，但为企业重要供货人的债权人；③其他债权人，如：账龄较长的、不送对账单的等。
（3）函证方式：最好积极方式，并具体说明应付金额。
（4）替代审计程序：如果存在未回函的重大项目，CPA应采用替代审计程序。比如，可以检查决算日后应付账款明细账及现金和银行存款日记账，核实其是否已支付，同时检查该笔债务的相关凭证资料，核实交易事项的真实性。

3．检查是否存在未人账的应付账款。（完整性）

为了防止企业低估负债，CPA应检查被审计单位有无故意漏记应付账款行为。

例如，结合存货监盘，检查被审计单位有无故意漏记应付账款的方法。
（1）检查被审计单位在资产负债表日是否存在有材料入库凭证但未收到采购发票的经济业务。
（2）检查资产负债表日后收到的采购发票，关注采购发票的日期，确认其入账1对间是否正确。
（3）检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，确认其入账时间是否正确。
（4）检查资产负债表日后若干天的付款事项，询问被审计单位内部或外部的知情人员，确定有无未及时入账的应付账款，检查相关记录或文件。
（5）检查时，CPA还可以通过询问被审计单位的会计和采购人员，查阅资本预算、工作通知单和基建合同等来进行。
（6）如果CPA通过这些审计程序发现某些未入账的应付账款，应将有关情况详细记入审计工作底稿，然后根据其重要性确定是否需建议被审计单位进行相应的调整。

§4固定资产审计

固定资产应当按照成本进行初始计量。

固定资产的实质性程序主要有三个方面：账面余额的实质性程序、固定资产折旧和固定资产减值准备的实质性程序。

固定资产科目余额反映企业所有固定资产的原价；累计折旧科目余额反映企业固定资产的累计折旧数额；固定资产减值准备科目余额反映企业对固定资产计提的减值准备数额；固定资产项目余额由固定资产科目余额扣除累计折旧科目余额和固定资产减值准备科目余额构成。这三项无疑属于固定资产的审计范围。

除此之外，由于固定资产的增加包括购置、自行建造、投资者投入、融资租入、更新改造、以非现金资产抵偿债务方式取得或以应收债权换入、以非货币性资产:)方式换人、经批准无偿调入、接受捐赠和盘盈等多种途径，其相应涉及货币资金、应付账款、预付款项、在建工程、股本、资本公积、长期应付款、递延所得税负债等项目。

企业的固定资产又因出售、报废、投资转出、捐赠转出、抵债转出、以非货币性资产:)方式换出、无偿调出、毁损和盘亏等原因而减少，与固定资产清理、其他应收款、营业外收入和营业外支出等项目有关。

另外，企业按月计提固定资产折旧，这又与制造费用、销售费用、管理费用等项目联系在一起。因此，在进行固定资产审计时，应当关注这些相关项目。广义的固定资产审计范围，自然也包括这些相关项目在内。

根据具体情况，选择以下方法对固定资产实施实质性分析程序：

（1）计算固定资产原值与全年产量的比率，并与以前年度比较，分析其波动原因，可能会发现闲置固定资产或已减少固定资产未在账户上注销的问题。
（2）计算本期计提折旧额与固定资产总成本的比率，将此比率同上期比较，旨在发现本期折旧额计算上可能存在的错误。
（3）计算累计折旧与固定资产总成本的比率，将此比率同上期比较，旨在发现累计折旧核算上可能存在的错误。
（4）比较本期各月之间、本期与以前各期之间的修理及维护费用，旨在发现资本性支出和收益性支出区分上可能存在的错误。
（5）比较本期与以前各期固定资产的增加和减少。由于被审计单位的生产经营情况不断变化，各期之间固定资产增加和减少的数额可能相差很大。CPA应当深入分析其差异，并根据被审计单位以往和今后的生产经营趋势，判断差异产生的原因是否合理。
（6）分析固定资产的构成及增减变动情况，与在建工程、现金流量表、生产能力等相关信息交叉复核，检查固定资产相关金额的合理性和准确性。

实地检查重要固定资产（如为首次接受审计，应适当扩大检查范围），确定其是否存在，关注是否存在已报废但仍挂账的固定资产。

固定资产——累计折旧的实质性程序

1．获取或编制累计折旧分类汇总表，复核加计数是否正确，并与总账数和明细账合计数核对相符。
2．检查被审计单位制定的折旧政策和方法是否符合相关会计准则的规定，确定其所采用的折旧方法能否在固定资产预计使用寿命内合理分摊其成本，前后期是否一致，预计使用寿命和预计净残值是否合理。

固定资产减值准备实质性程序

固定资产减值准备的实质性程序一般包括：
（1）获取或编制固定资产减值准备明细表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符。
（2）检查固定资产减值准备计提和核销的批准程序，取得书面报告等证明文件。
（3）检查被审计单位计提固定资产减值准备的依据是否充分及会计处理是否Ⅱ：确。
（4）检查资产组的认定是否恰当，计提固定资产减值准备的依据是否充分，会计处理是否正确。
（5）实施实质性分析程序，计算本期末固定资产减值准备占期末固定资产原值的比率，并与期初该比率比较，分析固定资产的质量状况。
（6）检查被审计单位处置固定资产时原计提的减值准备是否同时结转，会计处理是否正确。
（7）检查是否存在转回固定资产减值准备的情况。按照企业会计准则规定，固定资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。．
（8）确定固定资产减值准备的披露是否恰当。
§5其他相关账户审计

&本章习题&

&习题答案&（答案）

&本章主要知识点测试&

&本章难点讨论&