注册会计师十三种实用的审计方法与路径

　　国家审计项目的质量是由审计人员业务技能（审计方法）、持续获取新知识的能力和道德品质保证的，而审计人员的审计工作并不是随心所欲的，它要受到审计时间和审计成本的约束。因此，对于审计人员而言，为了最充分地利用有限的时间和成本，制定一个高效率的审计计划就显得非常重要。监督是国家审计核心，国家审计是尽可能的通过实施一系列的审计方法和审计手段，揭示和提供审计客体舞弊的不对称信息。因此，一个审计项目采用什么样的审计方法对审计的结果会产生巨大影响，审计方法的采用也往往决定一个审计项目的成败。下面，本人就审计方法作如下介绍和探讨：

　　一、假设问题存在审计求证法

　　审计人员带着疑问和问题去实施审计是目前较为普遍采用的一种审计方法，也是最见成效的。这一点符合国家审计存在的前提假设，即国家审计制度的设计是建立在审计客体舞弊客观存在为基本假设，通过国家审计成本的较少支出去遏止或阻止因舞弊问题带来的巨大经济损失。与国家审计同时发挥审计作用的还有社会审计和内部审计，但三者之间有本质的区别，国家审计的本质就是监督，通过审计监督职能作用的充分发挥对经济活动行为进行约束，国家审计维护的是国家与人民的利益或社会公众利益；内部审计则是针对内部集团管理的需要而设置的，维护的是本部门或本单位团体的利益；社会审计则是一种受托行为的中介服务，因对委托的审计客体发表公正性的审计师意见而倍受报表使用者或社会公众的关注，由于社会审计的有偿性往往会使最终发表的审计师意见受制于委托人。因此，具有法定独立地位的国家审计监督职能的充分发挥是任何市场经济国家不可或缺的制度安排。在审计实践中通过假设问题的存在去收集审计证据，从而求证问题的真实结果，验证审计人员对问题的最终判断符合舞弊行为发生的基本规律，也是提高审计的效率的有效途径，使审计人员的审计活动行为有的放矢。其必要的审计路径为：利用审计客体提供的资料评估其经济活动行为→找内部控制制度的薄弱环节→找问题存在的可能疑点→分析疑点对经济活动行为影响程度→确定审计样本→收集审计证据→求证问题的真实性。

　　二、审前征集审计线索法

　　审计线索的提供者一般情况下都是知情者，因为舞弊的最终结果是在使得一部分人受益的同时侵害了另一部分人的利益或是国家利益或是社会公众利益，这些都会促使知情者在安全的情况通过第三者（如审计组）予以遏止的愿望，而信息的不对称性决定了审计人员对审计客体的经济活动行为的了解是不充分的，国家审计所面对的审计客体的经济活动行为也是多样化的，在审计人员处于信息掌握的劣势地位去揭示审计客体舞弊问题往往如大海捞针。一方面，国家审计成本与审计作业时间的制约要求审计组在一定的时间内必须完成审计任务。另一方面，审计客体舞弊行为的预谋性与隐蔽性藏匿在巨大经济活动中的某一个环节或事件中，并在虚假完善的内部控制制度的保护下使审计人员在有限的审计时间里难以揭示，导致审计工作事倍功半或审计失败。此时，最有效果的审计方法就是寻找审计线索，通过审计线索收集审计证据。审计路径：公告审计事项→提供审计组联系方式→获取审计线索→甄别线索的真伪→收集证据→查证问题。如审计署驻武汉特派办在某市进行国土审计前，召开大型审计进点会，在电视、报纸等媒体上广泛发布审计消息，公布了4部举报热线电话。40天内就接到了106封举报信，312个举报电话，接待上访达195人次，经查证，发现违法倒卖土地等案件6起，6人次被司法机关逮捕，另向有关部门移送了70封可信度高的人民来信。

　　三、审计经验判断法

　　审计经验来源于审计实践是审计人员长期从事审计实践积累的结果，因审计人员的知识结构和持续学习专业技能能力以及接触的审计客体和审计工作时间的差异性，使得每一个审计人员所获取的审计经验存在着巨大的差异性，因此说审计经验具有独有的特性。厚积薄发是审计人员最典型的特征，俗话说巧妇难为无米之炊，审计也不例外。一个优秀的审计人员所形成的审计经验就是通过从事、分析和总结一个个典型的审计项目或审计案例的基础上取得，并通过长期的审计实践培养了审计人员职业判断的敏锐性与直觉，形成了以揭示审计客体舞弊问题存在为国家审计的基本理念。此外，审计经验也来源于审计人员对日常生活、经济活动行为和社会交往中细节的关注与感知。审计客体的千差万别性长期以来一直挑战着审计人员对不同领域知识与信息的持续获取能力，审计经验或审计专家经验也往往决定着一个审计项目的成败，就如同传统中医中的国粹“望闻问切”一样决非一日之功夫，诸多的客观与主观因素作用的结果最终导致不同的审计人员所形成和拥有的审计经验是不同的。国家审计的核心一般不发表审计师意见（外资审计是个例外），主要是报告所揭示问题对经济和社会的危害性，所以国家审计过多关注的是对审计客体舞弊问题的揭露，即审计人员凭借审计经验能够尽可能的揭示问题存在的真实。由于审计经验的独有性、差异性的存在，审计人员的审计路径也将是不同的，但最终结果是以完成审计目标为根本出发点。

　　四、追踪资金流向审计法

　　按照资金的流程实施审计是审计人员最常用的审计方法之一，此方法适应于专项资金或单一资金的追踪检查，通过资金流转的各个环节检查是否存在资金流转过程中的“跑、冒、滴、漏”行为，直到资金最终的合法、有效、效率和效果使用。在审计实践中审计人员经常会发现因资金流转过程中的资金“渗漏”或“蒸发”的现象，使专项资金的使用达不到预期目的或专用目的，损害了资金使用者的切身利益。追踪资金流向审计法在审计实践中具有明显的审计效果，资金流转的每一个环节都在审计人员的可控制范围之内，其缺点是耗费时间、精力，也扩大了国家审计成本支出。在具体的审计业务中审计人员往往采取抽样的方式确定样本，完成样本审计的流程过程以期获取舞弊存在的证据，从而决定是否放弃或扩大审计样本。审计路径：确定源头资金总量→确定资金流转环节→审查流转环节资金的安全存在性→计算资金流转的时间性→审查资金流转末端的完整性→测试资金使用的合规合法性。

　　五、走访调查审计法

　　当一个单位的管理层有预谋的从事舞弊活动事件时，单位制定的内部控制制度是不起作用的，审计人员所接触到的记录经济活动行为的载体似乎是合规合法的，此时审计人员已经很难就会计资料所记录的事项作出符合审计目标的专业判断，可审计直觉与审计经验使审计人员觉察到问题远非如此简单，审计人员为了进一步证明自己的直觉判断，选择走访调查的审计方法很可能会得到令审计人员十分惊喜的审计线索或审计证据。走访调查哪些对象、谈话技巧与方式方法、调查的内容以及陪同人员等因素都在影响着真实结果，实践证明，审计人员按照审计目标的需要突击而秘密的进行会有明显的效果，反之，如果审计人员将走访调查事项告知被审计人，走访调查的结果往往令审计人员失望或无功而返。此方法面对基层、社区审计、资金量小点多面广、关系到老百姓切身利益的经济行为事件发生的诸多活动行为审计效果十分突出，在老百姓中影响很大。

　　六、分析性复核审计法

　　几乎每一个审计项目都要使用的一种方法，分析性复核顾名思义就是在面对审计客体所提供的各种资料记录的载体上，利用审计人员的专业技术知识与经验，在审计人员收集到的相关联的审计记录的基础上，利用合理的推断、验证、计算以及法律法规的量度，进一步核实其提供的会计记录的真实性、完整性、合法性和一致性，通过审计人员理性的分析与复核作出具有证明力的审计结论，从而揭示出问题存在的真正根源。
　七、环境因素影响审计法

　　环境因素影响审计法是指审计人员在实施审计作业时要要考虑经济与社会发展的大环境下以及审计客体自身环境的影响，可能导致舞弊事件发生的可能性进行审计判断的一种审计方法，也就是说审计人员要通过对审计客体的外部环境和内部环境因素的作用力，作出符合审计目标和能够收集审计证据的基本线索依据，有针对性地组织和进行审计作业。

　　八、抽样审计与详细审计结合审计法

　　抽样审计是确定审计样本的一种审计方法，是基于审计成本与审计时间的制约而考虑的。从技术手段上看，抽样审计潜伏着巨大的审计风险或是因样本的确定可能导致舞弊不能被揭示的内在存在性；从实现审计的目标来看，抽样审计是在一定成本与时间的基础上能够相对效率的实现审计目标。在审计实践中，审计人员确定审计样本是基于内控制度与重要性水平评估的基础上进行，当对某一样本产生怀疑时，审计人员可能会扩大样本的数量或对某一样本的业务流程进行详细审计。

　　九、实物观察与计量审计法

　　此方法也是审计实践中较为常用的一种审计方法，即通过实物的现场观察与实际计量的手段来核实资产账面记录的真实性、存在性和准确性，通常使用的审计工具是各种类型的度量衡，如卷尺、电子称等计量工具。如对粮食企业、煤炭企业的审计来核实真实的库存和产量，对基本建设项目核实工程量和查看项目的形象工程进度也多用此方法。

　　十、部门行业对比审计法

　　对比分析法也称比较分析法，他是根据一定的标准，对两个或两个以上有联系的事物进行对照考察，比较其异同，进而予以定量定性的分析方法。在国家审计中对比分析法贯穿于审计活动的始终，在审计分析中占有重要地位，是审计分析诸方法中最常用的方法。由于对比分析的方式和方法种类较多，具体应用中往往存在方式选用不当或者方法应用混淆等问题，导致审计情况分析出现误差，降低了审计成果的质量。在对比分析法中常用的方法有百分比、比率、绝对比、相对比、倍数比和比重等，审计人员根据审计的具体情况会作出一种或几种的选择进行比较与求证，以保证审计结果的客观真实性。同时，在正确选用对比分析时，还要考虑选用最适合的对比方式，然后才能运用分析方法实施具体分析，只有选用科学的对比方式、方法进行分析，才能正确把握事物的本质及其规律。常用的方法主要有以下几种：纵向对比、横向对比、计划与实际比、整体与部分比和综合对比。

　　十一、效益评价审计法

　　效益评价审计法是目前审计中的难点，通过审计客体所从事的经济活动行为，利用数学计量或数理统计原理，在内部控制制度相对完善的状态下，有针对的制定出量化的评价标准或体系，科学、合理、细致的计算出经济评价的各项指标，反映经济的节约与效率效益和对社会的贡献程度，主要是考虑资金的经济效益与社会效益。国家审计项目所涉及的领域是广泛的，目前审计的重点虽然还停留在传统的揭错防弊的制度基础审计上，但随着大量项目的建设与实施所暴露出诸多问题，效益评价审计已经开始被审计机关重视，也倍受党委、政府和社会公众所关注，特别是对领导人任期经济责任审计的过程中，效益评价已经成为经济责任审计的重要内容，主要评价的是履行经济责任的能力，因不同行业部门所赋予的经济管理职能不同具体的评价指标存在着巨大的差异性，进行效益评价审计时对于具体的审计项目只能具体问题具体分析。在国家审计项目中一般对效益评价分为两类，一类为国有企业或国有控股企业的效益审计评价，审计评价的核心是在法律法规的制度约束的架构中，企业在保持国有资产的增值保值前提下的企业可持续发展能力，在审计实践中已经量化了可比对的评价指标体系，相对成熟和客观；另一类为履行公共管理部门的审计效益评价，其核心是执行国家政策法规的能力对社会发展所产生的作用力，在审计实践中还没有相对科学、成熟的评价指标，审计还处于摸索阶段，审计的最终成果要靠审计人员的经验和对审计环境、新知识的掌握等因素的影响。

　　十二、PPS确定样本审计法

　　PPS确定样本审计法是目前国际审计界最流行的一种审计方法，其核心是通过一定的审计样本的选定去组织实施审计以期客观的完成审计目标，样本的抽取排除了主观人为的影响力求客观公允，实现审计风险与样本选取数量、审计成本的相对均衡。此方法适用于大型数据库管理或经济业务发生频繁的行业部门，是对抽样审计的进一步规范。因为审计风险的客观存在性与社会公众的可接受性或容忍性之间的矛盾，审计样本的选样决定着审计的最终结果的优劣。特别是在面向数据库的PPS抽样中，PPS抽样只能对数值型字段起作用，对字符型字段无效，其特点是面值越大，抽中的概率越大，小面值的样本也抽取，概率较小。PPS抽样分为一般样本和重点样本，在实际审计中审计人员必须区别对待，以确定“风险水平值”和“误差值”。

　　十三、SQL语句查询审计法

　　当审计客体向审计组提供的审计资料是一张软盘时，审计人员如何开展审计工作已经成为广大审计工作者必须面对的课题。借助SQLSEVER结构化查询语句从事计算机审计已经成为目前广大审计人员必须掌握的基本知识，电子政务的迅速发展和企业的ERP计划的组织实施，传统的以纸制为载体的会计凭证和帐簿将会随着计算机的发展逐步消失，国内部分大型的企业事业单位和跨国公司已经率先摆脱了手工记帐方式，审计客体已经没有了传统纸制载体所反映的会计资料记录，所有的反映经济活动行为记录都以不同数据库的方式存储在数据库中，就是在目前的县一级水平也大多数实现的计算机的数据库管理，只是因为观念的差异性使得手工记帐与电子帐并存运行。我们不可否认会计是审计的基础，会计工具的革命也势必导致审计工具的革命，否则审计将会退出历史舞台。在电子帐的基础上计算机软件工程人员与审计人员通过近年来的审计实践经验的积累开发出很多的审计软件，期望推广审计软件实现审计人员业务素质的飞跃，可任何审计软件的开发几乎都是在SQL语句的基础上的拓展，仅仅解决了审计人员对电子数据帐的人门审计问题。由于审计客体的经济活动行为的数据化存储与管理与传统纸制帐有着巨大的差异性，舞弊的手段与方式也存在着本质的区别，如何面对数据库的审计已经开始对从事传统纸制帐本审计的审计人员进行排斥。审计路径：采集数据→取得数据贝份→获取有用的数据信息→找到所需要的字段→使用SELECT语句设定条件→分析查询结果→揭示问题。


　　具体问题具体分析是审计人员最基本的工作理念，审计方法的使用会随着经济社会的不断发展而发展，就具体一个项目审计来说也往往是多种审计方法综合作用的结果，由于审计人员的专业技能、审计经验、对新知识的获取能力、社会综合知识与日常生活阅历以及道德品质的巨大差异性，这些都会影响到审计人员所采用的审计方法，有创新的审计方法也回随着审计事业的不断发展不断创造，但可以肯定地说审计方法是为了揭示审计客体舞弊而存在和发展的。

　　本文提到的审计方法是审计技术方法，在实际工作中审计的组织方法也很重要，对审计结果的影响也是巨大的。如上审下组织方式、交叉审计组织方式等。