第二节 生产与存货循环的内部控制和控制测试
一、生产与存货交易的内部控制
成本会计制度控制的目标、关键内部控制和测试一览表（P432）
二、评估重大错报风险
影响生产与存货交易和余额的重大错报风险可能包括：
1.交易的数量和复杂性。制造类企业交易的数量庞大，业务复杂，这就增加了错误和舞弊的风险。
2.成本基础的复杂性。制造类企业的成本基础是复杂的。虽然原材料和直接人工等直接费用的分配比较简单，但间接费用的分配就可能较为复杂，并且同一行业中的不同企业也可能采用不同的认定和计量基础。
3.员工变动或者会计电算化。这可能导致在各个会计期间将费用分配至产品成本的方法出现不一致。
4.产品的多元化。这可能要求聘请专家来验证其质量、状况或价值。另外，计算库存存货数量的方法也可能是不同的。例如，计量煤堆、筒仓里的谷物或糖、钻石或者其他贵重的宝石、圆木或者准备栽种的不同的木材、化工品和药剂产品的存储量的方法都可能不一样。这并不是要求注册会计师每次清点存货都需要专家配合，如果存货容易辨认、存货数量容易清点，就无需专家帮助。
5.某些存货项目的可变现净值难以确定。例如价格受全球经济供求关系影响的存货，由于其可变现净值难以确定，会影响存货采购价格和销售价格的确定，并将影响注册会计师对与存货的计价认定有关的风险进行评估。
6.销售附有担保条款的商品。企业出售附有担保条款的商品，就会面临换货或者销售退回的风险。出口到其他国家的商品也有途中毁损的风险，这将导致投保人索赔或者由企业来补充毁损的商品。
7.将存货存放在很多地点。大型企业可能将存货存放在很多地点，并且可以在不同的地点之间配送存货，这将增加商品途中毁损或遗失的风险，或者导致存货在两个地点被重复列示，也可能产生转移定价的错误或舞弊。
8.寄存的存货。有时候存货虽然还存放在企业，但可能已经不归企业所有。反之，企业的存货也可能被寄存在其他企业。
三、控制测试
（一）以内部控制目标为起点的控制测试
注册会计师应当通过控制测试获取支持将被审计单位的控制风险评价为中或低的证据。如果能够获取这些证据，注册会计师就可以接受较高的检查风险，并在很大程度上可以通过实施实质性分析程序获取进一步的审计证据，同时减少对生产与存货交易和营业成本、存货等相关项目的细节测试的依赖。
| 活动 |
内部控制 |
控制测试 |
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计划生产安排生产 |
根据经审批的月度生产计划书，由生产计划经理签发预先按顺序编号的生产通知单。 |
抽取生产通知单检查是否与月度生产计划书中内容一致 |
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发出原材料 |
（1）仓库管理员应把领料单编号、领用数量、规格等信息输入计算机系统，经仓储经理复核并以电子签名方式确认后，系统自动更新材料明细台账； |
（1）抽取出库单及相关的领料单，检查是否正确输入并经适当层次复核； |
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（2）原材料仓库分别于每月、每季和年度终了，对原材料存货进行盘点，会计部门对盘点结果进行复盘。由仓库管理员编写原材料盘点明细表，发现差异及时处理，经仓储经理、财务经理和生产经理复核后调整入账。 |
（2）抽取原材料盘点明细表并检查是否经适当层次复核，有关差异是否得到处理。 | |
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生产产品核算成本 |
（1）生产成本记账员应根据原材料出库单，编制原材料领用凭证，与计算机系统自动生成的生产记录日报表核对材料耗用和流转信息；由会计主管审核无误后，生成记账凭证并过账至生产成本及原材料明细账和总分类账； |
（1）抽取原材料领用凭证，检查是否与生产记录日报表一致，是否经适当审核，如有差异是否及时处理； |
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（2）每月末，由生产车间与仓库核对原材料、半成品、产成品的转出和转入记录，如有差异，仓库管理员应编制差异分析报告，经仓储经理和生产经理签字确认后交会计部门进行调整； |
（2）抽取核对记录，检查差异是否已得到处理； | |
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（3）每月末，由计算机系统对生产成本中各项组成部分进行归集，按照预设的分摊公式和方法，自动将当月发生的生产成本在完工产品和在产品中按比例分配；由生产成本记账员编制成生产成本结转凭证，经会计主管审核批准后进行账务处理。 |
（3）抽取生产成本结转凭证检查与支持性文件是否一致并经适当复核。当然，必要时应当考虑利用计算机专家的工作。 | |
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储存产品发出产品 |
（1）产成品入库时，质量检验员应检查并签发预先顺序编号的产成品验收单，由生产小组将产成品送交仓库。仓库管理员应检查产成品验收单，并清点产成品数量，填写预先顺序编号的产成品入库单经质检经理、生产经理和仓储经理签字确认后，由仓库管理员将产成品入库单信息输入计算机系统，计算机系统自动更新产成品明细台账并与采购订购单编号核对； |
（1）抽取产成品验收单、产成品入库单并检查输入信息是否准确； |
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（2）产成品出库时，由仓库管理员填写预先顺序编号的出库单，并将产成品出库单信息输入计算机系统，经仓储经理复核并以电子签名方式确认后，计算机系统自动更新产成品明细台账并与发运通知单编号核对； |
（2）抽取发运通知单、出库单并检查是否一致； | |
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（3）产成品装运发出前，由运输经理独立检查出库单、销售订购单和发运通知单，确定从仓库提取的商品附有经批准的销售订购单，并且，所提取商品的内容与销售订购单一致； |
（3）抽取发运单和相关销售订购单，检查内容是否一致； | |
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（4）每月末，生产成本记账员根据计算机系统内状态为 “已处理”的订购单数量，编制销售成本结转凭证，结转相应的销售成本，经会计主管审核批准后进行账务处理； |
（4）抽取销售成本结转凭证检查与支持性文件是否一致并适当复核； | |
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（5）产成品仓库分别于每月、每季和年度终了，对产成品存货进行盘点，由会计部门对盘点结果进行复盘。仓库管理员应编写产成品存货盘点明细表，发现差异及时处理，经仓储经理、财务经理和生产经理复核后调整入账。 |
（5）抽取产成品存货盘点报告并检查是否经适当层次复核，有关差异是否得到处理。 |
参考表17－3中列示的生产与存货交易相关的风险、旨在降低这些风险的计算机控制和人工控制以及相应的控制测试程序。
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