2014年注册会计师考试《审计》第十七章讲义及习题

　　二、关联方的审计
　　(一)风险评估程序和相关工作
　　注册会计师在审计过程中应当实施风险评估程序和相关工作，以获取与识别关联方关系及其交易相关的重大错报风险的信息。
　　(1)了解关联方关系及其交易；
　　(2)在检查记录或文件时对关联方信息保持警觉。
　　(二)识别和评估重大错报风险
　　(1)关联方施加的支配性影响可能表现在下列方面：
　　①关联方否决管理层或治理层作出的重大经营决策；
　　②重大交易需经关联方的最终批准；
　　③对关联方提出的业务建议，管理层和治理层未曾或很少进行讨论；
　　④对涉及关联方(或与关联方关系密切的家庭成员)的交易，极少进行独立复核和批准。
　　(2)在出现其他风险因素的情况下，存在具有支配性影响的关联方．可能表明存在由于舞弊导致的特别风险：
　　①异常频繁变更高级管理人员或专业顾问，可能表明被审计单位为关联方谋取利益而从事不道德或虚假的交易；
　　②利用中间机构从事难以判断是否具有正当商业理由的重大交易，可能表明关联方出于欺诈目的，通过控制这些中间机构从交易中获利；
　　③有证据显示关联方过度干涉或关注会计政策的选择或重大会计估计的作出，可能表明存在虚假财务报告。
　　【链接】《中国注册会计师审计准则问题解答第6号一关联方》中对关联方关系及其交易可能导致哪些重大错报风险、哪些因素可能表明存在管理层通过关联方关系及其交易实施舞弊的风险以及被审计单位通过关联方实施舞弊的例子、可能显示存在管理层未向注册会计师披露的关联方关系或交易的情形或事项等问题进行了解答。
　　【例题·单选题】在了解关联方关系及其交易时，注册会计师可能不会向管理层询问的事项是()。
　　A．关联方的名称和特征，包括关联方自上期以来发生的变化
　　B．关联方的经营情况、财务状况和财务报表审计情况
　　C．被审计单位和关联方之问关系的性质
　　D．被审计单位在本期是否与关联方发生交易
　　【答案】B
　　【解析】注册会计师对关联方审计的目的之一在于被审计单位是否利用关联方交易来调整财务报表，从而导致财务报表存在重大错报，因此在询问管理层时，不会关心被审计单位的关联企业的经营情况和财务状况。
　　(三)针对重大错报风险的应对措施
　　针对评估的与关联方关系及其交易相关的重大错报风险，注册会计师应当设计和实施进一步审计程序，以获取充分、适当的审计证据。
　　(1)识别出可能表明存在管理层以前未识别出或未披露的关联方关系或交易的安排或信息；
　　(2)识别出管理层以前未识别出或未披露的关联方关系或重大关联方交易；
　　(3)识别出超出正常经营过程的重大关联方交易；
　　(4)管理层在财务报表中作出认定。
　　(四)评价会计处理和披露
　　(1)识别出的关联方关系及其交易是否已按照适用的财务报告编制基础得到恰当会计处理和披露。
　　(2)关联方关系及其交易是否导致财务报表未实现公允反映。
　　(五)其他相关审计程序
　　1．获取书面声明
　　如果适用的财务报告编制基础对关联方作出规定．注册会计师应当向管理层和治理层(如适用)获取下列书面声明：
　　(1)已经向注册会计师披露了全部已知的关联方名称和特征、关联方关系及其交易；
　　(2)已经按照适用的财务报告编制基础的规定，对关联方关系及其交易进行了恰当的会计处理和披露。
　　2．与治理层沟通
　　除非治理层全部成员参与管理被审计单位，注册会计师应当与治理层沟通审计工作中发现的与关联方相关的重大事项。
　　【例题·多选题】注册会计师应对审计时获取的关联方信息保持警觉，下列事项可能显示管理层以前未识别或未向注册会计师披露的关联方关系或关联方交易的有()。
　　A．超出正常经营过程的重大交易
　　B．复杂的股权交易
　　C．对外提供厂房租赁或管理服务，而没有收取对价
　　D．在合同期限届满之前变更条款的交易
　　【答案】ABCD
　　【解析】上述四项均为可能存在未识别的关联方关系或关联方交易。
　　最不可能存在以前尚未识别的关联方的情况是（）。
　　A、以市场公允价格出售紧俏商品
　　B、大量购入并不需要的材料或滞销的商品
　　C、采用预付货款的方式采购市场上并不紧缺的原材料或商品
　　D、收取大量的货款却迟迟不发货
　　【正确答案】A
　　【答案解析】相对于BCD，选项A内容更接近正常交易的情形，而非特殊的关联方交易。
　　在下列情况中，注册会计师可能出具保留意见的审计报告的有（　）。
　　A、注册会计师无法就关联方和关联方交易获取充分、适当的审计证据
　　B、被审计单位未在财务报表中对重要的关联方和关联方交易进行充分披露
　　C、被审计单位关联方交易的会计处理不符合适用的会计准则和相关会计制度的要求
　　D、如果管理层拒绝就关联方及关联方交易签署必要的声明
　　【正确答案】ABCD
　　【答案解析】本题考查的是关联方的审计。
　　以上四个选项所描述的情形，都有可能使得注册会计师出具保留意见的审计报告。
　　除非治理层全部参与管理被审计单位，注册会计师应当与治理层沟通审计工作中发现的与关联方相关的下列（　）重大事项，这些沟通有助于双方就这些事项的性质和解决方法达成共识。
　　A、管理层有意或无意未向注册会计师披露关联方关系或重大关联方交易。沟通这一情况可以提醒治理层关注以前未识别的重要关联方和关联方交易
　　B、识别出的未经适当授权和批准的、可能产生舞弊嫌疑的重大关联方交易
　　C、注册会计师与管理层在按照适用的财务报告编制基础的规定披露重大关联方交易方面存在分歧
　　D、违反适用的法律法规有关禁止或限制特定类型关联方交易的规定
　　【正确答案】ABCD
　　【答案解析】本题考查的是关联方的审计。
　　除上述事项，还包括在识别被审计单位最终控制方时遇到的困难。
　　以下有关关联方审计的说法中正确的是（　）。
　　A、注册会计师在针对关联方及其相关交易的完整性实施审计程序时，为获取充分、适当的审计证据询问了前任注册会计师并了解到有关关联方的相关信息，此时直接可以得出关联方及其相关交易的披露是否完整的结论
　　B、只有企业当年发生了关联方交易，才需要在报表附注中披露有关关联方的信息，否则没有变化无需每年披露
　　C、上市公司的股权登记机构是工商登记机关
　　D、通过查阅股东会和董事会的会议纪要以及其他相关的法定记录可以帮助注册会计师识别被审计单位的关联方
　　【正确答案】D
　　【答案解析】本题考查的是关联方的审计。
　　选项A，询问并不足以提供充分适当的审计证据，因此在了解到有关关联方及其相关信息后，应当对获取的相关信息进行复核，并与实施其他审计程序的结果相互印证；选项B，根据《企业会计准则第36号——关联方披露》的规定，企业无论是否发生关联方交易，均应当在附注中披露与母公司和子公司有关的信息；选项C，上市公司的股权登记机构是中国证券登记结算有限责任公司。
　　如果适用的财务报告编制基础对关联方作出规定，注册会计师应当向管理层和治理层（如适用）获取书面声明。在下列（）情况下，注册会计师向治理层获取书面声明可能是恰当的。
　　A、治理层批准某项特定关联方交易，该项交易可能对财务报表产生重大影响或涉及管理层
　　B、管理层在关联方或关联方交易中享有财务或者其他利益
　　C、治理层在关联方或关联方交易中享有财务或者其他利益
　　D、治理层就某些关联方交易的细节向注册会计师作出口头声明
　　【正确答案】ACD
　　【答案解析】应该是治理层在关联方或关联方交易中享有财务或者其他利益的情况下，注册会计师向治理层获取书面声明可能是恰当的。
　　如果在审计过程中识别出以前没有识别的关联方交易，或者识别出治理层和管理层没有披露的关联方交易，注册会计师可以考虑实施的程序有（　）。
　　A、立即将这一情况传达给项目组的其他成员，使其确定该情况是否影响到已实施审计程序所得出的结果
　　B、要求管理层在最新识别的关联方的基础上识别与该关联方的其他所有交易，以便注册会计师进行进一步的评价
　　C、了解被审计单位对于关联方交易的控制，并调查被审计单位以前没有识别或没有披露关联方交易的原因
　　D、如果发现管理层有意不予识别或者不予披露关联方交易的情形，注册会计师应将这一情况告知被审计单位的治理层，并评价这一情况对审计工作其他方面的影响，尤其要考虑管理层提供的有关关联方信息完整性的声明是否可靠
　　【正确答案】ABCD
　　【答案解析】本题考查的是关联方的审计。
　　如果识别出管理层以前未识别出或未向注册会计师披露的关联方关系或重大关联方交易，注册会计师应当：
　　（1）立即将相关信息向项目组其他成员通报。
　　（2）在适用的财务报告编制基础对关联方作出规定的情况下，要求管理层识别与新识别出的关联方之间发生的所有交易，以便注册会计师作出进一步评价，并询问与关联方关系及其交易相关的控制为何未能识别或披露该关联方关系或交易。
　　（3）对新识别出的关联方或重大关联方交易实施恰当的实质性程序。
　　（4）重新考虑可能存在管理层以前未识别出或未向注册会计师披露的其他关联方或重大关联方交易的风险，如有必要，实施追加的审计程序。
　　（5）如果管理层不披露关联方关系或交易看似是有意的，因而显示可能存在由于舞弊导致的重大错报风险，评价这一情况对审计的影响。注册会计师因此还可能考虑是否有必要重新评价管理层对询问的答复以及管理层声明的可靠性。
　　在审计过程中，注册会计师应当对下列交易保持警惕，考虑是否存在以前尚未识别出的关联方的有（）。
　　A、借款利息明显高于同期银行贷款利率
　　B、大量购入并不需要的材料或滞销的商品
　　C、收取大量的货款却迟迟不发货
　　D、定期向第三方支付预付款
　　【正确答案】ABCD
　　【答案解析】所列交易均“显得异常”。注册会计师应当对“显得异常”的交易保持警惕，考虑是否存在以前尚未识别出的关联方。
　　注册会计师在了解被审计单位及其环境时，应着重从以下方面了解并识别被审计单位关联方的是（）。
　　A、被审计单位的性质
　　B、被审计单位对会计政策的选择和运用
　　C、被审计单位的内部控制
　　D、被审计单位财务业绩的衡量和评价
　　【正确答案】A
　　【答案解析】被审计单位的性质包括所有权结构、治理结构、组织结构、经营活动、投资活动与筹资活动，其中每一个方面都可能与关联方直接相关。
　　在审计甲公司的过程中，注册会计师应当对显得很异常的交易保持警惕，考虑是否存在以前尚未识别出的关联方，下列交易通常认为可能存在尚未识别的关联方的有（）。
　　A、甲公司销售给A公司一批货物，价格为2600万元，但是该货物的市场公允价格为800万元
　　B、甲公司与B公司协议约定采用预付货款的方式购买B公司一批货物，而该货物在市场上并非紧缺产品
　　C、甲公司与C供货商本年当中发生了数笔大额交易，经注册会计师的查实，并非由于客观环境的制约所致，而是出于主观自愿
　　D、甲公司无偿接受了D公司所提供的管理服务
　　【正确答案】ABCD
　　【答案解析】这四项内容均可能表明存在尚未识别的关联方。
　　注册会计师了解的下列情况中，无助于对关联方和关联方交易进行了解的是（）。
　　A、了解被审计单位的性质
　　B、了解被审计单位的组织结构
　　C、了解被审计单位的行业状况
　　D、了解被审计单位的投资活动
　　【正确答案】C
　　【答案解析】在了解被审计单位的性质时，应当了解所有权结构以及所有者与其他人员或单位之间的关系，考虑关联方关系是否已经得到识别；在了解被审计单位的组织结构时，应当考虑复杂组织结构可能导致的重大错报风险，包括财务报表合并、长期股权投资核算以及特殊目的实体核算；在了解被审计单位的投资活动时，应考虑不纳入合并范围的投资。
　　注册会计师应当获取由治理层和管理层提供的所有已知关联方名称的信息，并进行复核；同时针对信息的完整性实施审计程序的有（）。
　　A、询问其他注册会计师或前任注册会计师所知悉的其他关联方
　　B、复核被审计单位识别关联方的程序
　　C、询问治理层和关键管理人员是否与其他单位存在隶属关系
　　D、查阅股东会和董事会的会议纪要以及其他相关的法定记录
　　【正确答案】ABCD
　　【答案解析】以上选项都可以用作针对关联方信息的完整性实施的审计程序。
　　如果注册会计师不能从被审计单位内部获取可靠的审计证据识别关联方或关联方交易，则应当采取的程序有（）。
　　A、向关联方函证交易的条件和金额
　　B、检查关联方拥有的信息
　　C、向与交易相关的人员和机构函证或与之讨论相关信息
　　D、进一步复核被审计单位财务报表的金额
　　【正确答案】ABC
　　【答案解析】选项D属于注册会计师从被审计单位获取证据。
　　在审计过程中，下列不属于注册会计师为识别出关联方存在审计程序的是（）。
　　A、通过执行交易和余额的细节测试，发现的异常交易
　　B、询问其他注册会计师或前任注册会计师所知悉的其他关联方
　　C、复核被审计单位识别关联方的程序
　　D、询问治理层和关键管理人员是否与其他单位存在隶属关系
　　【正确答案】A
　　【答案解析】选项A属于注册会计师识别关联方交易存在的审计程序。
　　下列属于注册会计师对关联方交易识别方法的有（）。
　　A、复核由治理层和管理层提供的关联方交易的信息
　　B、了解被审计单位与关联方交易相关的内部控制
　　C、对异常的交易保持警惕
　　D、实施进一步审计程序时，对关联方交易关注
　　【正确答案】ABCD
　　【答案解析】四个选项所列方法都属于识别关联方交易的有效的方法。
　　如果被审计单位关联方交易的会计处理不符合适用的会计准则和相关会计制度的要求并拒绝调整，注册会计师应考虑（　）。
　　A、出具保留意见或无法表示意见的审计报告
　　B、将其视为审计范围受到限制
　　C、出具保留意见或否定意见的审计报告
　　D、出具带有强调事项段的无保留意见
　　【正确答案】C
　　【答案解析】本题考查关联方的审计。如果被审计单位关联方交易的会计处理不符合适用的会计准则和相关会计制度的要求并拒绝调整，注册会计师应根据其对财务报表的影响程度，出具保留意见或否定意见的审计报告。
　　注册会计师了解的下列情况中，助于对关联方和关联方交易进行了解的有（　）。
　　A、了解被审计单位的性质
　　B、了解被审计单位的组织结构
　　C、了解被审计单位的行业状况
　　D、了解被审计单位的投资活动
　　【正确答案】ABD
　　【答案解析】本题考查关联方的审计。在了解被审计单位的性质时，应当了解所有权结构以及所有者与其他人员或单位之间的关系，考虑关联方关系是否已经得到识别；在了解被审计单位的组织结构时，应当考虑复杂组织结构可能导致的重大错报风险，包括财务报表合并、长期股权投资核算以及特殊目的实体核算；在了解被审计单位的投资活动时，应考虑不纳入合并范围的投资。
　　在了解关联方关系及其交易时，注册会计师可能不会向管理层询问下列事项（）。
　　A、关联方的名称和特征，包括关联方自上期以来发生的变化
　　B、关联方的经营情况和财务状况
　　C、被审计单位和关联方之间关系的性质
　　D、被审计单位在本期是否与关联方发生交易
　　【正确答案】B
　　在下列情况中，注册会计师可能出具保留意见的审计报告的有（）。
　　A、注册会计师无法就关联方和关联方交易获取充分、适当的审计证据
　　B、被审计单位未在财务报表中对重要的关联方和关联方交易进行充分披露
　　C、被审计单位关联方交易的会计处理不符合适用的会计准则和相关会计制度的要求
　　D、如果管理层拒绝就关联方及关联方交易签署必要的声明
　　【正确答案】ABCD
　　【答案解析】以上四个选项所描述的情形，都有可能使得注册会计师出具保留意见的审计报告。
　　如果被审计单位未能按照适用的财务报告编制基础的要求，在财务报表中对关联方和关联方交易进行充分披露，注册会计师应根据其对财务报表的影响程度，出具的审计报告意见类型是（　）。
　　A、标准无保留意见
　　B、保留或者无法表示意见
　　C、保留或者否定意见
　　D、带强调事项段的无保留意见
　　【正确答案】C
　　【答案解析】本题考查关联方的审计。如果被审计单位未能按照适用的财务报告编制基础的要求，在财务报表中对关联方和关联方交易进行充分披露，注册会计师应根据其对财务报表的影响程度，出具保留意见或否定意见的审计报告。
　　项目组按照《中国注册会计师审计准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》和《中国注册会计师审计准则第1141号一财务报表审计中与舞弊相关的责任》的规定进行内部讨论时，应当特别考虑由于关联方关系及其交易导致的舞弊或错误使得财务报表存在重大错报的可能性。项目组内部讨论的内容可能包括（）。
　　A、关联方关系及其交易的性质和范围
　　B、强调在整个审计过程中对关联方关系及其交易导致的潜在重大错报风险保持职业怀疑的重要性
　　C、可能显示管理层以前未识别或未向注册会计师披露的关联方关系或关联方交易的情形或状况
　　D、可能显示存在关联方关系或关联方交易的记录或文件
　　【正确答案】ABCD
　　【答案解析】除了上面可能讨论的内容外，还可能包括下列内容：管理层和治理层对关联方关系及其交易（如果适用的财务报告编制基础对关联方作出规定）进行识别、恰当会计处理和披露的重视程度，以及管理层凌驾于相关控制之上的风险。在对舞弊进行讨论时，项目组内部讨论的内容还可能包括对关联方可能如何参与舞弊的特殊考虑。例如：（1）如何利用管理层控制的特殊目的实体进行利润操纵；（2）如何安排被审计单位与已知关键管理人员的商业伙伴之间进行交易，以达到侵占资产的目的。
　　以下有关关联方审计的说法中正确的是（）。
　　A、注册会计师在针对关联方及其相关交易的完整性实施审计程序时，为获取充分、适当的审计证据询问了前任注册会计师并了解到有关关联方的相关信息，此时直接可以得出关联方及其相关交易的披露是否完整的结论
　　B、只有企业当年发生了关联方交易，才需要在报表附注中披露有关关联方的信息，否则没有变化无需每年披露
　　C、上市公司的股权登记机构是工商登记机关
　　D、通过查阅股东会和董事会的会议纪要以及其他相关的法定记录可以帮助注册会计师识别被审计单位的关联方
　　【正确答案】D
　　【答案解析】选项A，询问并不足以提供充分适当的审计证据，因此在了解到有关关联方及其相关信息后，应当对获取的相关信息进行复核，并与实施其他审计程序的结果相互印证；选项B，根据《企业会计准则第36号——关联方披露》的规定，企业无论是否发生关联方交易，均应当在附注中披露与母公司和子公司有关的信息；选项C，上市公司的股权登记机构是中国证券登记结算有限责任公司。
　　如果无法就关联方和关联方交易获取充分、适当的审计证据，或关联方和关联方交易的披露不充分，注册会计师应当区分不同情况出具恰当的非无保留意见的审计报告，下列有关说法错误的是（）。
　　A、如果注册会计师无法就关联方和关联方交易获取充分、适当的审计证据，应视同审计范围受到限制，并根据其对财务报表的影响程度，出具保留意见或否定意见的审计报告
　　B、如果被审计单位关联方交易的会计处理不符合适用的会计准则和相关会计制度的要求，注册会计师应根据其对财务报表的影响程度，出具保留意见或否定意见的审计报告
　　C、如果注册会计师无法就关联方和关联方交易获取充分、适当的审计证据，应视同审计范围受到限制，并根据其对财务报表的影响程度，出具保留意见或无法表示意见的审计报告
　　D、如果管理层拒绝签署必要的声明，注册会计师应当将其视为审计范围受到限制，出具保留意见或无法表示意见的审计报告
　　【正确答案】A
　　【答案解析】如果注册会计师无法就关联方和关联方交易获取充分、适当的审计证据，应视同审计范围受到限制，并根据其对财务报表的影响程度，出具保留意见或无法表示意见的审计报告。
　　如果识别出被审计单位管理层以前未识别出或未向注册会计师披露的关联方关系或重大关联方交易，注册会计师应当（　）。
　　A、立即将相关信息向项目组其他成员通报
　　B、在适用的财务报告编制基础对关联方作出规定的情况下，要求管理层识别与新识别出的关联方之间发生的所有交易，以便注册会计师作出进一步评价，并询问与关联方关系及其交易相关的控制为何未能识别或披露该关联方关系或交易
　　C、对新识别出的关联方或重大关联方交易实施恰当的实质性程序
　　D、重新考虑可能存在管理层以前未识别出或未向注册会计师披露的其他关联方或重大关联方交易的风险，如有必要，实施追加的审计程序
　　【正确答案】ABCD
　　【答案解析】本题考查关联方的审计。除了以上四个选项外，如果管理层不披露关联方关系或交易看似是有意的，因而显示可能存在由于舞弊导致的重大错报风险，评价这一情况对审计的影响。注册会计师因此还可能考虑是否有必要重新评价管理层对询问的答复以及管理层声明的可靠性。

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