2014年注册会计师考试《审计》真题解析之针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序
针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序
由于管理层在被审计单位的地位，管理层凌驾于控制之上的风险在所有被审计单位中都会存在。对财务信息做出虚假报告通常与管理层凌驾于控制之上有关。COSO报告显示，在1987–1997年期间提供虚假财务报告的美国公司中，有83%以上的舞弊案件涉及首席执行官或财务主管。管理层通过凌驾于控制之上实施舞弊的手段主要包括：
(1)编制虚假的会计分录，特别是在临近会计期末时;
(2)滥用或随意变更会计政策;
(3)不恰当地调整会计估计所依据的假设及改变原先做出的判断;
(4)故意漏记、提前确认或推迟确认报告期内发生的交易或事项;
(5)隐瞒可能影响财务报表金额的事实;
(6)构造复杂或虚假的交易以歪曲财务状况或经营成果;
(7)篡改与重大或异常交易相关的会计记录和交易条款。
管理层凌驾于控制之上的风险属于特别风险。无论对管理层凌驾于控制之上的风险的评估结果如何，注册会计师都应当设计和实施审计程序，用以：
1.测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及编制财务报表过程中做出的其他调整是否适当。在设计和实施审计程序，以测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及编制财务报表过程中做出的其他调整是否适当时，注册会计师应当：
(1)向参与财务报告过程的人员询问与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动;
(2)选择在报告期末做出的会计分录和其他调整;
(3)考虑是否有必要测试整个会计期间的会计分录和其他调整。
2.复核会计估计是否存在偏向，并评价产生这种偏向的环境是否表明存在由于舞弊导致的重大错报风险。在复核会计估计是否存在偏向时，注册会计师应当：
(1)评价管理层在做出会计估计时所作的判断和决策是否反映出管理层的某种偏向(即使判断和决策单独看起来是合理的)，从而可能表明存在由于舞弊导致的重大错报风险。
如果存在偏向，注册会计师应当从整体上重新评价会计估计。
(2)追溯复核与以前年度财务报表反映的重大会计估计相关的管理层判断和假设。
3.对于超出被审计单位正常经营过程的重大交易，或基于对被审计单位及其环境的了解以及在审计过程中获取的其他信息而显得异常的重大交易，评价其商业理由(或缺乏商业理由)是否表明被审计单位从事交易的目的是为了对财务信息做出虚假报告或掩盖侵占资产的行为。
以下迹象可能表明被审计单位从事超出其正常经营过程的重大交易，或虽然未超出其正常经营过程但显得异常的重大交易：
(1)交易的形式显得过于复杂(例如，交易涉及集团内部多个实体，或涉及多个非关联的第三方);
(2)管理层未与治理层就此类交易的性质和会计处理进行过讨论，且缺乏充分的记录;
(3)管理层更强调采用某种特定的会计处理的需要，而不是交易的经济实质;
(4)对于涉及不纳人合并范围的关联方(包括特殊目的实体)的交易，治理层未进行适当的审核与批准;
(5)交易涉及以往未识别出的关联方，或涉及在没有被审计单位帮助的情况下不具备物质基础或财务能力完成交易的第三方。
在线练习：
❤多项选择题
针对管理层凌驾于控制之上的风险，下列审计程序中，应当实施的有()。
A.测试被审计单位在报告期末做出的会计分录和其他调整
B.追溯复核与以前年度财务报表反映的重大会计估计相关的管理层判断和假设
C.对于超出被审计单位正常经营过程的重大交易，评价其商业理由
D.在年末对被审计单位的所有存货进行监盘
[答案]ABC
[解析]管理层凌驾于控制之上的风险属于特别风险。无论对管理层凌驾于控制之上的风险的评估结果如何，注册会计师都应当设计和实施审计程序，用以(1)测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及编制财务报表过程中做出的其他调整是否适当;(2)复核会计估计是否存在偏向，并评价产生这种偏向的环境是否表明存在由于舞弊导致的重大错报风险;(3)对于超出被审计单位正常经营过程的重大交易，或基于对被审计单位及其环境的了解以及在审计过程中获取的其他信息而显得异常的重大交易，评价其商业理由)或缺乏商业理由)是否表明被审计单位从事交易的目的是为了对财务信息做出虚假报告或掩盖侵占资产的行为。选项ABC正确。
