（三）调节项目可能被不适当地结转到同一时期内未被调节和调查的账户。
第三十四条 在评价受托保管业务的内部控制有效性时，注册会计师应当考虑：
（一）是否由专门部门履行受托保管职责；
（二）是否将自有资产与受托保管资产适当分离；
（三）是否已对受托保管资产作出适当记录。
第三十五条 在评价特定控制程序有效性时，注册会计师应当考虑以下控制环境因素的影响：
（一）组织结构及权力、责任的划分；
（二）管理当局监控工作的质量；
（三）内部审计工作的范围和效果；
（四）关键管理人员的素质；
（五）银行监管机构的监管程序。
第三十六条 注册会计师对审计过程中注意到的商业银行内部控制的重大缺陷，应当出具管理建议书。
第五章 实质性测试
第三十七条 注册会计师应当综合评估商业银行的固有风险和控制风险，确定可接受的检查风险水平和实质性测试程序的性质、时间和范围，以将审计风险降低至可接受的水平。
第三十八条 由于内部控制的固有局限性，无论对固有风险和控制风险的评估结果如何，注册会计师均应对各重要账户余额和交易类别进行实质性测试。
第三十九条 在实施实质性测试时，注册会计师应当特别考虑运用以下重要审计程序：
（一）分析性程序；
（二）监盘；
（三）检查；
（四）查询及函证。
第四十条 注册会计师可以对以下项目实施分析性程序，以测试其总体合理性：
（一）利息收入、支出；
（二）手续费收入；
（三）贷款损失准备。
第四十一条 注册会计师可以对以下项目实施监盘程序，以测试其存在性：
（一）现金；
（二）贵金属；
（三）有价证券；
（四）其他易转移资产。
第四十二条 在实施监盘程序时，注册会计师应当关注受托保管资产是否存在，是否与自有资产相混淆。
第四十三条 注册会计师可以实施检查程序，以了解贷款协议、承诺协议等重要协议的条款，评价其约束力及相关会计处理的适当性。
第四十四条 注册会计师可以实施查询及函证程序，藉以：
（一）确认货币性资产、负债和资产负债表表外承诺的存在性和完整性；
（二）获取经商业银行客户或交易对方确认的某项交易金额、条款和状况的审计证据；
（三）获取不能直接从商业银行会计记录中得到的其他信息。
第四十五条 注册会计师可以对以下事项实施函证程序：
（一）存款、贷款和同业往来等账户的余额；
（二）特定贷款抵押品的状况；
（三）因担保、承诺和承兑等资产负债表表外业务产生的或有负债；
（四）资产回购和返售协议以及未履约期权；
（五）与远期外汇合约和其他未履行合约有关的信息；
（六）委托保管的有价证券等项目。
第四十六条 为了提高审计效率，注册会计师应当考虑：
（一）在资产负债表日前实施某些测试；
（二）使用计算机辅助审计技术；
（三）当存在大量同质账户或交易时，使用统计抽样技术。
