CPA综合辅导：2007年注册会计张志凤讲义3

第四节 贷款和应收款项
一、贷款和应收款项概述
贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。通常情况下，一般企业因销售商品或提供劳务形成的应收款项、商业银行发放的贷款等，由于在活跃的市场上没有报价，回收金额固定或可确定，从而可以划分为此类。
但是，企业不应当将下列非衍生金融资产划分为贷款和应收款项：
1．准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产；
2．初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；
3．初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产；
4．因债务人信用恶化以外的原因，使持有方可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产。
企业所持证券投资基金或类似基金，不应当划分为贷款和应收款项。
二、贷款和应收款项的会计处理
（一）贷款
1．未发生减值
（1）企业发放的贷款
借：贷款—本金（本金）
贷：吸收存款等
贷款—利息调整（差额，也可能在借方）
（2）资产负债表日
借：应收利息（按贷款的合同本金和合同利率计算确定）
贷款—利息调整（差额，也可能在贷方）
贷：利息收入（按贷款的摊余成本和实际利率计算确定）
合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。
（3）收回贷款时
借：吸收存款等
贷：贷款—本金
应收利息
利息收入（差额）
2．发生减值
（1）资产负债表日，确定贷款发生减值
借：资产减值损失
贷：贷款损失准备
同时：
借：贷款—已减值
贷：贷款（本金、利息调整）
（2）资产负债表日确认利息收入
借：贷款损失准备（按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）
贷：利息收入
同时，将按合同本金和合同利率计算确定的应收利息金额进行表外登记。
（3）收回贷款
借：吸收存款等
贷款损失准备（相关贷款损失准备余额）
贷：贷款—已减值
资产减值损失（差额）
3．对于确实无法收回的贷款
借：贷款损失准备”
贷：贷款—已减值
4．已确认并转销的贷款以后又收回
借：贷款—已减值
贷：贷款损失准备
借：吸收存款等
贷：贷款—已减值
资产减值损失（差额）
第五节 可供出售金融资产
一、可供出售金融资产概述
可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。通常情况下，划分为此类的金融资产应当在活跃的市场上有报价，因此，企业从二级市场上购入的、有报价的债券投资、股票投资、基金投资等，可以划分为可供出售金融资产。
二、可供出售金融资产的会计处理
（一）企业取得可供出售的金融资产
1．股票投资
借：可供出售金融资产—成本 （公允价值与交易费用之和）
应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）
贷：银行存款等
2．债券投资
借：可供出售金融资产—成本 （面值）
应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）
可供出售金融资产—利息调整（差额，也可能在贷方）
贷：银行存款等
（二）资产负债表日计算利息
借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）
可供出售金融资产—应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息）
贷：投资收益（可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）
可供出售金融资产—利息调整（差额，也可能在借方）
（三）资产负债表日公允价值变动
1．公允价值上升
借：可供出售金融资产—公允价值变动
贷：资本公积—其他资本公积
2．公允价值下降
借：资本公积—其他资本公积
贷：可供出售金融资产—公允价值变动
（四）资产负债表日减值
借：资产减值损失（减记的金额）
贷：资本公积—其他资本公积（从所有者权益中转出原
计入资本公积的累计损失金额）
可供出售金融资产—公允价值变动（差额）
（五）减值损失转回
借：可供出售金融资产—公允价值变动
贷：资产减值损失
若可供出售金融资产为股票等权益工具投资
借：可供出售金融资产—公允价值变动
贷：资本公积——其他资本公积
（六）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产
借：可供出售金融资产（重分类日按其公允价值）
贷：持有至到期投资
资本公积——其他资本公积（差额，也可能在借方）
（七）出售可供出售的金融资产
借：银行存款等
贷：可供出售金融资产
资本公积—其他资本公积（从所有者权益中转出的公允价值
累计变动额，也可能在借方）
投资收益（差额，也可能在借方）
【例题4】2007年5月，甲公司以480万元购入乙公司股票60万股作为可供出售金融资产，另支付手续费10万元，2007年6月30日该股票每股市价为7.5元，2007年8月10日，乙公司宣告分派现金股利，每股0.20元，8月20日，甲公司收到分派的现金股利。至12月31日，甲公司仍持有该可供出售金融资产，期末每股市价为8.5元，2008年1月3日以515万元出售该可供出售金融资产。假定甲公司每年6月30日和12月31日对外提供财务报告。
要求：（1）编制上述经济业务的会计分录。
（2）计算该可供出售金融资产的累计损益。
【答案】
（1）编制上述经济业务的会计分录。
①2007年5月购入时
借：可供出售金融资产—成本 490
贷：银行存款 490
②2007年6月30日
借：资本公积—其他资本公积 40（490-60×7.5）
贷：可供出售金融资产—公允价值变动 40
③2007年8月10日宣告分派时
借：应收股利 12（0.20×60）
贷：投资收益 12
④2007年8月20日收到股利时
借：银行存款 12
贷：应收股利 12
⑤2007年12月31日
借：可供出售金融资产—公允价值变动60（60×8.5-450）
贷：资本公积—其他资本公积 60
⑥2008年1月3日处置
借：银行存款 515
资本公积—其他资本公积 20
贷：可供出售金融资产—成本 490
可供出售金融资产—公允价值变动 20
投资收益 25
（2）计算该可供出售金融资产的累计损益。
该可供出售金融资产的累计损益＝12+25=37万元。
金融资产的初始计量及后续计量可图示如下：
金融资产初始计量及后续计量
类别初始计量后续计量
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 公允价值,交易费用计入当期损益公允价值,变动计入当期损益
持有至到期投资 公允价值，交易费用计入初始入账金额，构成成本组成部分摊余成本
贷款和应收款项
可供出售金融资产 公允价值,变动计入权益