一、折旧政策的变化及新旧衔接
相对于旧企业所得税政策的规定而言，新《企业所得税法》对固定资产折旧问题的规定有两大变化：一是预计净残值，二是折旧年限。在残值的估计方面，新税法取消了原所得税政策按照一定比例估计残值的规定，而是授权企业根据固定资产的性质和使用情况自主合理确定，但预计净残值一经确定不得变更。预计残值率的改变相对折旧年限的变化来说是单纯的，不易引起混淆，但在折旧政策改变的衔接过程中，它也必然的是影响到调整事项的因素之一。
在折旧年限方面，新《企业所得税法实施条例》第六十条规定：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：（一）房屋、建筑物，为20年；（二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；（三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；（四）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；（五）电子设备，为3年。即新政策主要发生了三点变化：一是将飞机的最低折旧年限从5年改为10年；二是将飞机、火车、轮船以外的运输工具的最低折旧年限从5年改为4年；三是将电子设备的最低折旧年限从5年改为3年。
新《企业所得税法》对固定资产折旧规定的变化，使企业在新税法实施前购置的未提足折旧的固定资产如何在新税法框架下计提折旧成为企业账务处理过程中遇到的比较棘手的问题。针对此问题，国家税务总局于2009年出台了《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）文件，对新《企业所得税法》实施后固定资产折旧的过渡衔接问题进行了更进一步的明确。
根据《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）第一条规定：新税法实施前已投入使用的固定资产，企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧，不做调整。新税法实施后，对此类继续使用的固定资产，可以重新确定其残值，并就其尚未计提折旧的余额，按照新税法规定的折旧年限减去已经计提折旧的年限后的剩余年限，按照新税法规定的折旧方法计算折旧。新税法实施后，固定资产原确定的折旧年限不违背新税法规定原则的，也可以继续执行。
文件中“新税法实施前已投入使用的固定资产，企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧，不做调整”，即对以往年度已经是既成事实的折旧不再追溯调整，而对于新税法实施后此类资产继续使用的情况下，政策规定“折旧年限不违背新税法规定原则的可以继续执行”，即一方面是在政策允许的前提下可以遵照一贯性原则继续当前的折旧政策，而另一方面，上述政策中也指出，允许企业重新确定残值按照新税法规定折旧年限减去已提折旧年限后的剩余年限计算折旧，那么如果企业开始按照新规定改变了折旧年限和预计残值率，那么则可能出现需要调整的情况，以下分类进行分析。
二、折旧政策衔接过程中的具体处理方法
企业感到容易混淆的折旧事项主要体现在对2008年以前购入的固定资产在新税法实施后需要继续计提折旧的情况，在继续计提折旧时，企业要面对的变化无外乎是残值率和折旧年限的改变，而前面我们已经提到残值率的调整必然影响到折旧的调整，但从过渡衔接政策规定来看，因为残值率的调整不实行追溯调整的办法，因此残值率的调整主要是在改变折旧办法后计算过程需要加以注意的环节，相对于年限改变来说是单纯的、不易混淆的，那么折旧年限的改变则必然成为引发纳税人困惑的重要因素。其实对折旧年限的变化也无外乎两种情况，即比较“已折旧年限”和“新税法折旧年限”两者孰长孰短，进而确定在新办法施行后的折旧计算方法。以下分情况举例分析：
（1） “已折旧年限”>“新税法规定折旧年限”，且预计残值率改变国税函[2009]98号文件的规定：新税法实施后，对此类继续使用的固定资产，可以重新确定其残值，并就其尚未计提折旧的余额，按照新税法规定的折旧年限减去已经计提折旧的年限后的剩余年限，按照新税法规定的折旧方法计算折旧。那么，对于企业账面中2008年1月1日后尚需要计提折旧的固定资产，如果其2007年末“已提折旧年限”大于“新税法规定的折旧年限”，则企业可以将该部分固定资产截止2007年末的折余价值在2008年度全额计提折旧。该部分固定资产2008年度月折旧额的计算公式为：
2008年折旧额=资产原值-资产原值×（1-原残值率）/（原折旧年限×12）×截止07年末已折旧月份数
举例说明：A公司于2002年12月4日购入一辆轿车，资产原值为300000.00元。并且自2003年1月1日起，按3%的净残值率计提折旧，折旧年限为8年。新《企业所得税法》实施后，该企业进行了会计估计变更，自2008年1月1日起将所有车辆的计提折旧年限改为4年，净残值率为零。那么，2008年度A公司该如何对该车辆计提折旧呢？
截止2007年末该车辆已提折旧年限为5年，已超过新税法规定的折旧年限4年，又考虑到新办法确定的残值为零，那么按照国税函[2009]98号文件规定的过渡衔接办法，A公司可以将该车辆截止2007年末的折余价值在2008年度全额摊销，即：该车辆07年末折余价值=300000.00-300000.00×（1-3%）/（8×12）×60=118125.00元2008年度该车辆月折旧额=2007年末折余价值×（1-0）/12=118125.00/12=9843.75元
（2） “已折旧年限”>“新税法规定折旧年限”，且预计残值率不变继续采用上述A公司案例，根据上述情况（1）中的分析我们不难得知，在残值率不变的情况下，无非是计算时需要加以考虑残值而已，基本方法与上述（1）相同。即该车辆07年末折余价值=300000.00-300000.00×（1-3%）/（8×12）×60=118125.00元
2008年度该车辆月折旧额=2007年末折余价值×（1-3%）/12=118，125.00×（1-3%）/12=9，548.44元
（3）“已折旧年限”< “新税法规定折旧年限”，且预计残值率改变对企业固定资产明细表中2008年1月1日起尚需要继续计提折旧的固定资产，如果其在2007年底时“税法规定使用年限”大于“已折旧年限”，那么根据国税函[2009]98号规定，企业可以以该部分资产截至2007年末的折余价值为基数，在“新税法规定的折旧年限-固定资产已折旧年限”的剩余期限内计提折旧。具体计算公式为：
某项固定资产截至2007年末的折余价值=资产原值-资产原值×（1-原残值率）/（原税法折旧年限×12）×截至07年末已折旧月份数
新办法年度计提折旧额=某项固定资产截至2007年末的折余价值×（1-新残值率）/（新税法折旧年限-固定资产已折旧年限）
举例说明：B公司于2006年12月4日购入一台空调，资产原值为80000.00元，并且自2007年1月1日起，按5%的净残值率计提折旧，折旧年限为5年。新《企业所得税法》实施后，该企业进行了会计估计变更，自2008年1月1日起将所有电子设备计提折旧年限改为3年，净残值率为零。那么在2008年度、2009年度B公司该如何对该空调计提折旧呢？
截止2007年末，该空调已折旧年限为1年，小于新税法规定折旧年限3年。B公司可以以该空调2007末的折余价值为基数，在“新税法规定的折旧年限-固定资产已折旧年限”的剩余期限内计提折旧，即在2008年、2009年两年内就2007年末的折余价值计提折旧（说明：新税法规定的3年减去已提折旧的1年，剩余年限为2年，即2008年、2009年）。具体计算为：该空调2007年末折余价值=80000.00-80000.00×（1-5%）/（5×12）×12=64800.00元
2008年度折旧额=该空调07年末折余价值×（1-0）/（3×12-12）×12=64800.00/（3×12-12）×12=32400.00元
因仅剩两个年度计提折旧，则2009年度折旧额也为32400.00元
（4）“已折旧年限”< “新税法规定折旧年限”，且预计残值率不变继续采用上述B公司案例，根据上述情况（3）中的分析我们不难得知，在残值率不变的情况下，无非是计算时需要加以考虑残值而已，基本方法与上述（3）相同。即该空调2007年末折余价值=80000.00-80000.00×（1-5%）/（5×12）×12=64800.00元
2008年度折旧额=该空调07年末折余价值×（1-3%）/（3×12-12）×12=64800.00×（1-3%）/（3×12-12）×12=31428.00元因仅剩两个年度计提折旧，则2009年度折旧额也为31428.00元在以上四种类型的处理中，经常出现的问题是企业在调整折旧政策时忽略了“尚未计提折旧的余额”、“剩余年限”的概念，往往是以“资产原值在剩余年限内计提折旧”或以“尚未计提折旧的余额在全部新年限内计提折旧”，这样的处理都是错误的。
另外，国税函[2009]98号文件规定的折旧调整并非强制性要求，而是由企业自主决定是否进行调整。因此对于企业来说，如果新所得税法实施前的折旧年限不违背新税法对年限的限制，企业可以按照上述方法进行调整，也可以按照原会计折旧年限、预计净残值继续计提折旧，不做调整。
企业于2008年1月1日之后购置的固定资产，应按照新所得税法规定的折旧年限和净残值估计办法计提折旧，不存在因新旧折旧年限差异而出现的调整事项。
以上我们所讨论的主要是针对企业按照新税法规定改变折旧年限及残值的情况所出现的一些问题，除新旧税法折旧年限差异导致的调整外，如果企业会计折旧年限短于新税法规定折旧年限的，那么企业在汇算清缴时是一定要按照税法规定重新计算折旧并进行纳税调整处理的，在此不再赘述。
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