2008年中级会计师考试会计实务第四章无形资产

一、考试大纲
1、掌握无形资产的确认条件
2、掌握研究与开发支出的确认条件
3、掌握无形资产初始计量的核算
4、掌握无形资产使用寿命的确定原则
5、掌握无形资产摊销原则
6、熟悉无形资产处置和报废
二、本章重点难点
第一节无形资产的确认和初始计量
一、无形资产的确认条件
（一）无形资产的概念
无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。
资产满足下列条件之一的，符合无形资产定义中的可辨认性标准：
1、能够从企业中分离或者划分出来，并能够单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。
2、源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。
无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。
商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于本章所指无形资产。
（二）无形资产的确认
无形资产同时满足下列条件的才能予以确认：
1、与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；
2、该无形资产的成本能够可靠地计量。
企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，不应确认为无形资产。
二、研究与开发支出
（一）研究与开发阶段的区分
1、研究阶段
研究阶段是探索性的，是为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。因此，研究阶段的有关支出，在发生时应当费用化计入当期损益。
2、开发阶段
如果企业能够证明开发支出符合无形资产的定义及相关确认条件，则可将其确认为无形资产。
（二）开发阶段相关支出资本化的条件
1、完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；
2、具有完成该无形资产并使用或出售的意图；
3、无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；
4、有足够的技术、财务和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；
5、归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。
无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用，全部计入当期损益。
（三）内部开发无形资产成本的计量
内部研发形成的无形资产的成本，由可直接归属于该资产的创造、生产并使该资产能够以管理层预定的方式运作的所有必要支出组成。
内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。
（四）内部研究开发费用的会计处理
企业自行开发无形资产发生的研发支出，均应先通过“研发支出”科目归集，期末对于不符合资本化条件的，转入当期管理费用；符合资本化条件的待开发项目完成达到预定用途形成无形资产时，将其发生的实际成本转入无形资产。
三、无形资产的初始计量
无形资产应当按照成本进行初始计量。
（一）外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。
（二）购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的初始成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付价款与购买价款的现值之间的差额，除按规定应予资本化的以外，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。
（三）自行开发的无形资产，其成本包括自满足无形资产确认条件后至达到预定用途前所发生的支出总额，但是对于以前期间已经费用化的支出不再调整。
（四）投资者投入的无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。
企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算。
如果房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。
企业外购房屋建筑物所支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产处理。
企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权而用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。
第二节无形资产的后续计量
一、无形资产后续计量的原则
（一）估计无形资产的使用寿命
估计无形资产使用寿命应考虑的因素：
1、运用该资产生产的产品通常的寿命周期、可获得的类似资产使用寿命的信息；
2、技术、工艺等方面的现阶段情况及对未来发展趋势的估计；
3、以该资产生产的产品或提供的服务的市场需求情况；
4、现在或潜在的竞争者预期将采取的行动；
5、为维持该资产带来经济利益能力的预期维护支出，以及企业预计支付有关支出的能力；
6、对该资产控制期限的相关法律规定或类似限制，如特许使用期、租赁期等；
7、与企业持有的其他资产使用寿命的关联性等。
某些无形资产的取得来源于合同性权利或是其他法定权利，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限。
合同性权利或其他法定权利能够在到期时因续约等延续，且有证据表明企业续约不需要付出大额成本的，续约期应当计入使用寿命。
合同或法律没有规定使用寿命的，企业应当综合各方面因素判断，以确定无形资产能为企业带来经济利益的期限。
经过上述方法仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益的期限的，才能将其作为使用寿命不确定的无形资产。
（二）无形资产使用寿命的复核
企业至少应当于每年年度终了，对无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。
二、使用寿命有限的无形资产
无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但下列情况除外：
（1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；
（2）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。
企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。
企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。
无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益。某项无形资产所包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本。
三、使用寿命不确定的无形资产
对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要进行摊销，但应当在每个会计期间进行减值测试。
第三节无形资产处置和报废
企业让渡无形资产使用权形成的租金收入和发生的相关费用，分别确认为其他业务收入和其他业务成本。
企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期营业外收支。
无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以转销，其账面价值转作当期损益（营业外支出）。
三、本章历年考点
1、无形资产的后续支出（04年单选题）
2、无形资产的摊销（04年判断题）
3、无形资产的确认（05年判断题）
4、转让无形资产使用权的核算（06年单选题）
5、无形资产的处置和报废（06年多选题）
6、使用寿命不确定的无形资产（07年判断题）
四、本章历年考题
（一）单项选择题
1、下列表述中，按《企业会计制度》规定，不正确的是（）。（2004年）
A、无形资产的出租收入应当确认为其他业务收入
B、无形资产的成本应自取得当月按直线法摊销
C、无形资产的后续支出应在发生时予以资本化
D、无形资产的研究与开发费用应在发生时计入当期损益
答案：C
解析：无形资产的后续支出应在发生时予以费用化。
注意：按新的《企业会计制度》规定，本题BCD都是不正确的，无形资产应自可供使用时起开始摊销，摊销方法的选择应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应采用直线法摊销，所以B的表述也不正确；无形资产的研究费用应于发生时计入当期损益，开发支出在符合资本化条件的情况下应予以资本化，计入无形资产成本，所以D也不正确。
2、2006年1月1日，乙公司将某专利权的使用权转让给丙公司，每年收取租金10万元，适用的营业税税率为5％。转让期间乙公司不使用该项专利。该专利权系乙公司2005年1月1日购入的，初始入账价值为10万元，预计使用年限为5年。假定不考虑其他因素，乙公司2006年度因该专利权形成的其他业务利润为（）万元。（2006年）
A、－2
B、7.5
C、8
D、9.5
答案：B
解析：其他业务利润＝其他业务收入－其他业务支出＝10－10×5％－10/5＝7.5（万元）。
注意：按新的《企业会计制度》规定，利润表中只有营业收入和营业成本，其他业务收入与主营业务收入组成营业收入，其他业务成本与主营业务成本组成营业成本，不单独计算主营业务利润了。
（二）多项选择题
1、下列有关无形资产的会计处理，不正确的有（）。（2006年）
A、将自创商誉确认为无形资产
B、将转让使用权的无形资产的摊销价值计入营业外支出
C、将转让所有权的无形资产的账面价值计入其他业务支出
D、将预期不能为企业带来经济利益的无形资产的账面价值转销
答案：ABC
解析：自创商誉不能确认为无形资产；转让使用权的无形资产的摊销价值应计入其他业务支出；转让无形资产的所有权，将无形资产的账面价值转销，无形资产出售净损益计入营业外收支。
注意：本年教材无论是否自创还是购买的商誉都不再是无形资产。
（三）判断题
1、如果某项无形资产的预计使用年限没有超过相关合同规定的收益年限或法律规定的有效年限，则该无形资产应在其预计使用年限内分期平均摊销。（）（2004年）
答案：√
解析：本题考核点是无形资产摊销期限的确定。按新的《企业会计制度》，无形资产摊销方法的选择应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式，只有当无法可靠确定预期实现方式时，才应当采用直线法分期平均摊销。
2、工业企业为建造生产车间而购入的土地使用权在生产车间正式动工建造之前应作为工程物资核算。（）（2005年）
答案：×
解析：工业企业为建造生产车间而购入的土地使用权在生产车间正式动工建造之前应作为无形资产核算。
判断
3、企业对于无法合理确定使用寿命的无形资产，应将其成本在不超过10年的期限内摊销。（）(2007年)
答案：×
解析：对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要进行摊销，但应当在每个会计期间进行减值测试。