《中级会计实务》第十一章债务重组（上）

债务重组对于债权人来说是件很痛苦的事情，就好比你借了别人100块钱，但那个人实在太穷了，一时半会儿还不起，你为了尽早让他还钱，便与他约定，只要他现在还70块钱，你们之间的债权债务便解除了。所以债务重组实质上是债权人为了让发生财务困难的人尽早还钱而做出的痛苦让步而已。
债务重组的方式包括：以资产清偿债务；将债务转为资本；修改其他债务条件清偿债务；组合方式清偿债务。本贴将以举例子的形式讲述债务重组的核算，债务重组的理论总结大家可参见教材。

一、以资产清偿债务的核算。以资产清偿债务的方式包括：以现金清偿债务；以库存材料、商品产品抵偿债务；以固定资产抵偿债务；以股票、债券等金融资产抵偿债务。
1、以现金清偿债务的核算。
例1：埃及公司欠英国公司1111元的货款，埃及公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：英国公司同意减免埃及公司234元债务，余额用银行存款立即偿清。后来，英国公司收到了埃及公司偿还的剩余款项。英国公司已为该项债权计提了123元的坏账准备。
埃及公司：借：应付账款 1111
贷：银行存款 877
营业外收入 234
英国公司：借：银行存款 877
营业外支出 111
坏账准备 123
贷：应收账款 1111
例2：印度公司欠法国公司2222元的货款，印度公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：法国公司同意减免印度公司345元债务，余额用银行存款立即偿清。后来，法国公司收到了印度公司偿还的剩余款项。法国公司已为该项债权计提了456元的坏账准备。
印度公司：借：应付账款 2222
贷：银行存款 1877
营业外收入345
法国公司：借：银行存款 1877
坏账准备 456
贷：应收账款 2222
资产减值损失 111

2、以库存材料、商品产品抵偿债务的核算。
例3：巴西公司欠日本公司3333元的货款，巴西公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：日本公司同意巴西公司以其商品一批流星锤偿还债务。该批流星锤的公允价值为2345元，进货成本为2112元。后来，日本公司收到了该批流星锤，并作为商品进货处理。日本公司已为该项债权计提了212元的坏账准备。日本公司不另向巴西公司支付增值税。巴西公司、日本公司均属于商品流通企业且均属于增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%。
巴西公司：借：应付账款 3333
贷：主营业务收入 2345
应交税费—应交增值税（销项税额）398.65
营业外收入 589.35
借：主营业务成本2112
贷：库存商品 2112
日本公司：借：库存商品 2345
应交税费—应交增值税（进项税额） 398.65
坏账准备 212
营业外支出 377.35
贷：应收账款 3333
例4：伊朗公司欠德国公司4444元的货款，伊朗公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：德国公司同意伊朗公司以其原材料一批板砖偿还债务。该批板砖的公允价值为3456元，购买价款为3223元。后来，德国公司收到了该批板砖，并作为购进原材料处理。德国公司已为该项债权计提了1221元的坏账准备。德国公司通过银行存款另向伊朗公司支付了增值税。伊朗公司、德国公司均属于工业企业且均属于增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%。
伊朗公司：借：应付账款 4444
贷：其他业务收入 3456
营业外收入 988
借：其他业务成本3223
贷：原材料 3223
借：银行存款 587.52
贷：应交税费—应交增值税（销项税额） 587.52
德国公司：借：原材料 3456
坏账准备 1221
贷：应收账款 4444
资产减值损失233
借：应交税费—应交增值税（进项税额）587.52
贷：银行存款 587.52

3、以固定资产抵偿债务的核算。
例5：伊拉克公司欠俄罗斯公司5555元的货款，伊拉克公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：俄罗斯公司同意伊拉克公司以一台车床偿还债务。该车床的账面原价为4321元，已提折旧为2332元，已计提固定资产减值准备为555元。该车床的公允价值为4567元（假设伊拉克公司转让该车床不需要交纳增值税）。车床已运抵俄罗斯公司，俄罗斯公司将其作为固定资产处理。俄罗斯公司已为该项债权计提了505元的坏账准备。假定不考虑与该项债务重组相关的税费。
伊拉克公司：借：固定资产清理 1434
累计折旧 2332
固定资产减值准备 555
贷：固定资产 4321
借：应付账款 5555
贷：固定资产清理 4567
营业外收入—债务重组利得 988
借：固定资产清理 3133
贷：营业外收入—处置固定资产利得3133
俄罗斯公司：借：固定资产 4567
坏账准备 505
营业外支出 483
贷：应收账款 5555

4、以股票、债券等金融资产抵偿债务的核算。
例6：乌克兰公司欠加拿大公司6666元的货款，乌克兰公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：加拿大公司同意乌克兰公司以其所拥有并作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的比利时公司发行的债券抵偿债务（假定不考虑债券利息）。该债券的账面价值为5665元（其中成本为6556元、公允价值变动贷方余额为891元），公允价值为5995元。用于抵债的债券已办理了相关转让手续，加拿大公司将取得的比利时公司发行的债券作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产处理。加拿大公司已为该项债权计提了789元的坏账准备。
乌克兰公司：借：应付账款 6666
交易性金融资产—公允价值变动891
贷：交易性金融资产—成本 6556
投资收益 330
营业外收入 671
加拿大公司：借：交易性金融资产 5995
坏账准备 789
贷：应收账款 6666
资产减值损失 118

二、将债务转为资本的核算。
例7：墨西哥公司欠意大利公司7777元的货款，墨西哥公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：意大利公司同意墨西哥公司以其普通股偿还债务。假定普通股的面值为2.34元，墨西哥公司以1001股抵偿该项债务，股票每股市价为5.67元。意大利公司已为该项债权计提了1771元的坏账准备。股票登记手续已办理完毕，意大利公司将其作为长期股权投资处理。
墨西哥公司：借：应付账款7777
贷：股本 2342.34
资本公积 3333.33
营业外收入 2101.33
意大利公司：借：长期股权投资5675.67
坏账准备 1771
营业外支出 330.33
贷：应收账款 7777

三、修改其他债务条件的核算。修改其他债务条件清偿债务的方式包括：在不附或有条件的情况下修改其他债务条件清偿债务；在附或有条件的情况下修改其他债务条件清偿债务。
1、在不附或有条件的情况下修改其他债务条件清偿债务的核算。
例8：哥伦比亚公司欠澳大利亚公司8888元的货款，哥伦比亚公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：澳大利亚公司同意将该笔债务减免2008元，其余债务于债务重组日之后的1年内偿还，并以剩余债务金额为本金计收8.88%的利息，利息与剩余债务一起偿还。澳大利亚公司已为该项债权计提了1881元的坏账准备。
哥伦比亚公司：借：应付账款 8888
贷：应付账款—债务重组 6880
营业外收入 2008
借：财务费用 610.94
应付账款—债务重组 6880
贷：银行存款 7490.94
澳大利亚公司：借：应收账款—债务重组 6880
营业外支出 127
坏账准备 1881
贷：应收账款 8888
借：银行存款 7490.94
贷：财务费用 610.94
应付账款—债务重组 6880

2、在附或有条件的情况下修改其他债务条件清偿债务的核算。
例9：韩国公司欠荷兰公司9999元的货款，韩国公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：荷兰公司同意将该笔债务减免3993元，其余债务于债务重组日之后的1年内偿还，如果韩国公司的总裁黄天同志在这一年内去世的话，那么荷兰公司将以剩余债务金额为本金对韩国公司计收9.99%的利息（利息与剩余债务一起偿还）；如果黄天同志在这一年过后还健在，那么韩国公司就不必偿还该笔利息。荷兰公司已为该项债权计提了2002元的坏账准备。黄天同志在这一年过后还健在。
韩国公司：借：应付账款 9999
贷：应付账款—债务重组 6006
预计负债 600
营业外收入 3393
借：应付账款—债务重组 6006
预计负债 600
贷：银行存款 6006
营业外收入 600
荷兰公司：借：应收账款—债务重组6006
坏账准备 2002
营业外支出 1991
贷：应收账款 9999
借：银行存款 6006
贷：应收账款—债务重组6006
例10：蒙古公司欠瑞士公司2468元的货款，蒙古公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：瑞士公司同意将该笔债务减免753元，其余债务于债务重组日之后的1年内偿还，如果蒙古公司的会计雷马同志在这一年内能通过当年的中级会计职称《中级会计实务》科目考试的话，那么瑞士公司将以剩余债务金额为本金对蒙古公司计收3.57%的利息（利息与剩余债务一起偿还）；如果雷马同志未通过当年的中级会计职称《中级会计实务》科目考试的话，那么蒙古公司就不必偿还该笔利息。瑞士公司已为该项债权计提了1991元的坏账准备。雷马同志通过了当年的中级会计职称《中级会计实务》科目的考试。
蒙古公司：借：应付账款 2468
贷：应付账款—债务重组 1715
预计负债 61.23
营业外收入 691.77
借：应付账款—债务重组 1715
预计负债 61.23
贷：银行存款 1776.23
瑞士公司：借：应收账款—债务重组1715
坏账准备 1991
贷：应收账款 2468
资产减值损失 1238
借：银行存款 1715
贷：应收账款—债务重组1715
借：银行存款 61.23
贷：资产减值损失61.23

组合方式清偿债务的核算将在债务重组（下）中用一个大的例题予以讲述，如果大家能够掌握今天贴子的内容，那么下周一债务重组（下）的贴子大家看起来就会比较轻松。