2011年中级会计职称考试中级会计实务强化辅导(24)

第四节 商誉减值的处理

　　一、商誉减值测试的基本要求

　　企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了时进行减值测试。商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。相关的资产组或者资产组组合应当是能够从企业合并的协同效应中受益的资产组或者资产组组合，不应当大于企业所确定的报告分部。

　　为了进行商誉减值测试，对于因企业合并形成的商誉的账面价值，应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组;难以分摊至相关的资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。在将商誉的账面价值分摊至相关的资产组组合时，应当按照各资产组的公允价值占相关资产组公允价值总额的比例进行分摊。

　　对于已经分摊商誉的资产组或资产组组合，无论是否存在资产组或资产组组合可能发生减值的迹象，每年都应当通过比较包含商誉的资产组或资产组组合的账面价值与可收回金额进行减值测试。

　　二、商誉减值的测试及其账务处理

　　在对包含商誉的相关资产组或者资产组组合进行减值测试时，如与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象的，应当按照下列步骤处理：

　　首先，对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失。

　　其次，再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值(包括所分摊的商誉的账面价值部分)与其可收回金额，如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值，应当确认相应的减值损失。

　　减值损失金额应当先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值，再根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。相关减值损失的处理顺序和方法与第三节有关资产组减值损失的处理顺序和方法相一致。

　　【例8-11】甲公司在20×9年1月1日以32000000元的价格收购了乙公司80%股权，在购买日，乙公司可辨认资产的公允价值为30000000元，假定乙公司没有负债和或有负债。

　　甲公司在购买日编制的合并资产负债表中确认商誉8000000元(32000000-30000000×80%)、乙公司可辨认净资产30000000元和少数股东权益6000000元(30000000×20%)。

　　假定乙公司的所有资产被认定为一个资产组。由于该资产组包括商誉，因此，甲公司至少应当在每年年度终了进行减值测试。

　　在20×9年末，甲公司确定该资产组的可收回金额为20000000元，可辨认净资产的账面价值为27000000元。

　　考虑到乙公司作为一个单独的资产组可收回金额20000000元，包括归属少数股东权益在商誉价值中享有的部分。因此，由于减值测试的目的，在资产组的可收回金额进行比较之前，甲公司应当首先对资产组的账面价值进行调整，使其包括归属少数股东权益的商誉价值2000000元[(32000000/80%-30000000)×20%]。然后再据以比较该资产组的账面价值和可收回金额，确定是否发生了资产减值损失以及应予确认的资产减值损失金额。减值测试的过程见表8-7：

　　根据表8-7的计算结果，资产组发生减值损失17000000元，应当首先冲减商誉的账面价值，然后再将剩余部分分摊至资产组中的其他资产。在本例中，17000000元减值损失中有10000000元应当归属于商誉减值损失，但合并财务报表中确认的商誉仅限于甲公司持有乙公司80%股权部分，因此，甲公司只需要在合并财务报表中确认10000000元商誉减值损失的80%，即8000000元，剩余的7000000元(17000000-10000000)减值损失应当冲减乙公司可辨认净资产的账面价值，作为乙公司可辨认净资产的减值损失。减值损失的具体分摊过程见表8-8：

　　表8-8 单位：元

　　根据表8-8的计算结果，甲公司应当确认的商誉减值损失为8000000元，应当确认的其他资产(假定为固定资产)减值损失为7000000元，账务处理如下：

　　借：资产减值损失——商誉 8000000

　　——固定资产×× 7000000

　　贷：商誉减值准备 8000000

　　固定资产减值准备——固定资产×× 7000000

　　相关链接：

　　第二节 资产可收回金额的计量和减值损失的确定

　　第三节 资产组的认定及减值的处理

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