2012年中级会计职称考试《中级会计实务》第十三章讲义:或有事项

知识点3：或有事项会计处理原则的运用
第三节　或有事项会计处理原则的运用
一、未决诉讼或未决仲裁
（1）预计赔偿款
借：管理费用（需要支付的诉讼费）
　　营业外支出（需要支付的赔偿款等）
　　贷：预计负债——未决诉讼
（2）支付赔偿款
借：预计负债——未决诉讼
　　借或贷：营业外支出
　　贷：银行存款
【例13－6·计算分析题】A公司20×9年度发生的有关交易或事项如下：
（1）20×9年10月1日有一笔已到期的银行贷款本金10 000 000元，利息1 500 000元，A公司具有还款能力，但因与B银行存在其他经济纠纷，而未按时归还B银行的贷款，20×9年12月1日，B银行向人民法院提起诉讼。截至20×9年12月31日人民法院尚未对案件进行审理。A公司法律顾问认为败诉的可能性60%，预计将要支付的罚息、诉讼费用在1 000 000～1 200 000元之间，其中诉讼费50 000元。
『正确答案』可能性60%，即很可能。A公司“很可能”败诉，应确认预计负债，最佳估计数是连续范围上下限的均值110万。
借：管理费用——诉讼费 　　　　　50 000
　　营业外支出——罚息支出　　1 050 000
　　贷：预计负债——未决诉讼　　　1 100 000
A公司还应在报表附注中披露预计的种类、形成原因和不确定性。
如果一个月后，实际宣判的赔偿金额为100万，则A公司账务处理为：
借：预计负债——未决诉讼　　　1 100 000
　　贷：银行存款 　　　　　　　　　1000 000
　　　　营业外支出　　　　　　　　　100 000
（2）20×7年10月6日，A公司委托银行向K公司贷款60 000 000元，由于经营困难，20×9年10月6日贷款到期时K公司无力偿还贷款，A公司依法起诉K公司，20×9年12月6日，人民法院一审判决A公司胜诉，责成K公司向A公司偿付贷款本息70 000 000元，并支付罚息及其他费用6 000 000元，两项合计76 000 000元，但由于种种原因，K公司未履行判决，直到20×9年12月31日，A公司尚未采取进一步的行动。
『正确答案』A公司一审判决胜诉，“很可能”收到判罚款项，但还存在较大的不确定性，并不是“基本确定”能收到。因此，不应确认资产，即不能借记其他应收款等。仅在附注中披露。
二、债务担保
债务担保要承担连带责任，可能被连带起诉。
已判决败诉——根据判决金额确认预计负债；
一审判决败诉——结合一审结果估计预计负债金额；
尚未判决——“很可能”败诉的，估计预计负债金额；
尚未判决——不是“很可能”败诉的，不确认，只披露。
需要确认预计负债的时候：
借：营业外支出
　　贷：预计负债
倘若基本确定能收到债务人的补偿款：
借：其他应收款
　　贷：营业外支出
【例13－7·计算分析题】20×8年10月，A公司为B公司人民币20 000 000元、期限2年的银行贷款提供全额担保；20×9年4月，A公司为C公司美元1 000 000元、期限1年的银行贷款提供50%的担保。
截至20×9年12月31日，各贷款单位的情况如下：B公司贷款逾期未还，银行已起诉B公司和A公司，A公司因连带责任需赔偿多少金额尚无法确定；C公司由于受政策影响和内部管理不善等原因，经营效益不如以往，可能不能偿还到期美元债务。
『正确答案』
本例中，A公司：
对B公司的债务担保，A公司已被起诉，“很可能”导致连带赔偿，但由于无法计量（预计负债第三个确认条件），所以不确认预计负债。
对C公司的债务担保，A公司没有被起诉，不过有“可能”需要履行连带责任，“可能”不符合预计负债的确认条件，所以，不确认预计负债。
A公司应在报表附注中披露对B和C的债务担保。
三、产品质量保证
在确认收入的同时应预计保修费，按或有事项处理，符合条件的确认预计负债。
（1）预计保修费
借：销售费用
　　贷：预计负债——产品质量保证
（2）发生保修费
借：预计负债——产品质量保证
　　贷：银行存款或原材料等
【例13－8·计算分析题】A公司为机床生产和销售企业。A公司对购买其机床的消费者作出承诺：机床售出后3年内如出现非意外事件造成的机床故障和质量问题，A公司免费负责保修（含零配件更换）。A公司20×9年第1季度、第2季度、第3季度、第4季度分别销售机床400台、600台、800台和700台，每台售价为5万元。根据以往的经验，机床发生的保修费一般为销售额的1%～1.5%之间。A公司20×9年四个季度实际发生的维修费用分别为40 000元、400 000元、360 000元和700 000元（假定用银行存款支付50%，另50%为耗用的原材料）。假定20×8年12月31日，“预计负债——产品质量保证——机床”科目年末余额为240 000元。
『正确答案』
本例中，保修费是销售额的1%～1.5%之间，是连续范围，最佳估计数应是连续范围上下限的均值（1%＋1.5%）/2。
需要注意：
（1）预计保修费用（即预计负债）应根据实际发生的情况予以调整：
调增时
借：销售费用
　　贷：预计负债
调减则做反向分录。
（2）保修期满时，预计的保修费用应全部转销：
借：预计负债
　　贷：销售费用
四、亏损合同
亏损合同是指履行合同义务不可避免发生的成本超过预期经济利益的合同。
企业退出亏损合同的最低损失应确认为预计负债，最低损失为履约损失与违约金的较低者。
会计处理见教材【例13－9】
亏损合同存在标的资产的，亏损合同的损失不确认为预计负债，而确认为资产减值损失；如果预计亏损超过该减值损失，超过部分应确认为预计负债。
【例13－9】甲公司20×8年12月10日与丙公司签订不可撤销合同，约定在20×9年3月1日以每件200元的价格向丙公司提供A产品1 000件，若不能按期交货，将对甲公司处以总价款20%的违约金。签订合同时A产品尚未开始生产，甲公司准备生产A产品时，原材料价格突然上涨，预计生产A产品的单位成本将超过合同单价。不考虑相关税费。
『正确答案』
（1）A产品的单位成本为210元的情形
①履行合同的损失是10 000元，违约金是40 000元，两害相权取其轻，按二者中较低者10 000元确认预计负债：
借：营业外支出　　　　　　　　　10 000
　　贷：预计负债　　　　　　　　　　　　　10 000
②履约交付产品时：
借：银行存款 　　　　　　　　　234 000
　　贷：主营业务收入　 　　 200 000（1 000×200）
　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）34 000
交付产品时
借：预计负债　　　　　　　　　　10 000（转销余额）
　　主营业务成本 　　　　　　　200 000（差额）
　　贷：库存商品　　　　　　 210 000（1000×210）
这是甲公司完整的会计处理。教材上只是给出了与预计负债相关的分录，无关的部分被省略。
（2）A产品的单位成本为270元
①履行合同的损失是70 000元，违约金是40 000元，按二者中较低者40 000元确认预计负债：
借：营业外支出　　　　　　　　　40 000
　　贷：预计负债　　　　　　　　　　　　　40 000
②支付违约金时：
借：预计负债　　　　　　　　　　40 000
　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　40 000
【例13－10】甲公司与乙公司于20×8年11月签订不可撤销合同，甲公司向乙公司销售A设备50台，合同价格每台1 000 000元（不含税）。该批设备在20×9年1月25日交货。至20×8年末甲公司已生产40台A设备，由于原材料价格上涨，单位成本达到1 020 000元，每销售一台A设备亏损20 000元，因此这项合同已成为亏损合同。预计其余未生产的10台A设备的单位成本与已生产的A设备的单位成本相同。则甲公司应对有标的的40台A设备计提存货跌价准备，对没有标的的10台A设备确认预计负债。不考虑相关税费。
『正确答案』
（1）对于有标的的40件产品，尽管属于亏损合同，但还是按照存货减值原则进行处理。
库存产品的可变现净值＝产品的售价4 000万元（40×100）－产品的销售税费0＝4 000（万元）
库存产品的减值损失＝产品的成本4 080万元（40×102）－产品的可变现净值4 000万元＝80（万元）
借：资产减值损失　　　　　　　800 000
　　贷：存货跌价准备　　　　　　　　　800 000
（2）对于没有标的的10件产品
①对于有标的的10件产品，确认预计负债。
预计负债＝10×2＝20（万元）
借：营业外支出　　　　　　　　200 000
　　贷：预计负债　　　　　　　　　　　200 000
②履约交付产品时
借：预计负债　　　　　　　　　200 000（转销余额）
　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　200 000
只考虑与预计负债相关的分录。
【例题7·判断题】（2010年）企业待执行合同变为亏损合同时，合同存在标的资产的，应先对标的资产进行减值测试，并按规定确认资产减值损失，再将预计亏损超过该减值损失的部分确认为预计负债。（　）
『正确答案』√
『答案解析』待执行合同变成亏损合同时，企业拥有合同标的资产的，应当先对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失，如预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确认为预计负债。无合同标的资产的，亏损合同相关义务满足预计负债确认条件时，应当确认为预计负债。
【例题8·单选题】（2007年）2007年1月2日，甲公司与乙公司签订不可撤销的租赁合同，以经营租赁方式租入乙公司一台机器设备，专门用于生产M产品，租赁期为5年，年租金为120万元。因M产品在使用过程中产生严重的环境污染，甲公司自2009年1月1日起停止生产该产品，当日M产品库存为零，假定不考虑其他因素，该事项对甲公司2009年度利润总额的影响为（　）万元。
A.0
B.120
C.240
D.360
『正确答案』D
『答案解析』属于亏损合同，没有合同标的物，应确认的损失＝120×（5－2）＝360（万元）。
五、重组义务
属于重组的事项主要包括：
1.出售或终止部分业务；
2.企业的组织结构进行较大调整；
3.关闭部分营业场所，或将营业活动转移到境外。
重组即业务重组≠债务重组
（一）重组义务确认为预计负债的条件：
首先，有正式的重组计划，且已对外公告；
其次，满足预计负债的三个确认条件。
（二）重组义务的计量
对于符合确认条件的重组义务，应确认与重组有关的直接支出。
（1）确认不再使用的厂房的租赁撤销费：
借：营业外支出
　　贷：预计负债
（2）确认员工遣散费（辞退福利）
借：管理费用
　　贷：应付职工薪酬
总之，与一般费用的列支原则相同。
直接支出是重组必须的支出，不包括与继续进行的活动有关的支出，也不包括处置资产的利得或损失，即使资产的出售构成重组的一部分也是如此。这些利得或损失单独确认为资产处置损益。
表13－1应熟记，是重要考点。

表13－1　与重组有关支出的判断表
【例题9·单选题】（2010年）甲公司由于受国际金融危机的不利影响，决定对于乙事业部进行重组，将相关业务转移到其他事业部。经履行相关报批手续，甲公司对外正式公告其重组方案。甲公司根据该重组方案预计很可能发生的下列各项支出中，不应当确认为预计负债的是（　）。
A.自愿遣散费
B.强制遣散费
C.剩余职工岗前培训费
D.不再使用厂房的租赁撤销费
『正确答案』C
『答案解析』根据教材表13－1，自愿遣散、强制遣散（如果自愿遣散目标未满足）和将不再使用的厂房的租赁撤销费，属于与重组有关的直接支出，应确认为预计负债。因此，ABD不应该选。
将职工和设备从拟关闭的工厂转移到继续使用的工厂、剩余职工的再培训、新经理的招聘成本、推广公司新形象的营销成本、对新营销网络的投资、重组的未来可辨认经营损失（最新预计值）和特定固定资产的减值损失，不属于与重组有关的直接支出，不应确认为预计负债。
补充：或有事项的列报
1.预计负债的列报
预计负债既应表内揭示，也应表外披露。
2.或有负债的披露
第一，种类及其形成原因；第二，不确定性；第三，财务影响。
若未决诉讼、未决仲裁会造成重大不利影响的，可以不披露。披露其性质及不披露的事实和原因即可。或有负债极小可能的，可以不披露（意味着强制披露的或有负债，就是指“可能”发生的）。
3.或有资产的披露
或有资产很可能发生的，才需披露。
【例题10·多选题】（2008年）下列各项关于或有事项会计处理的表述中，正确的有（　）。
A.重组计划对外公告前不应就重组义务确认预计负债　
B.因或有事项产生的潜在义务不应确认为预计负债
C.因亏损合同预计产生的损失应于合同完成时确认
D.对期限较长预计负债进行计量时应考虑货币时间价值的影响
『正确答案』ABD
『答案解析』重组义务的确认条件：首先，有正式的重组计划，且已对外公告；其次，满足预计负债的三个确认条件，选项A正确；潜在义务不应确认为预计负债，选项B正确；亏损合同产生的义务在满足预计负债确认条件时，应当确认预计负债，选项C错误；预计负债期限较长（3年以上）且金额较大的，应考虑货币时间价值，选项D正确。

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