2013年《中级会计实务》第五章基础讲义5.2：长期股权的后续计量

　　三、长期股权投资的权益法
　　权益法的类型图示如下：
　　
　　（一）初始投资成本的调整
　　长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资”科目，贷记“营业外收入”科目。
　　【提示】
　　（1）商誉=合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值份额
　　（2）长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，实际上是商誉，而商誉与整体有关，不能在个别报表中确认，只能体现在长期股权投资中。
　　【教材例5-9】A公司于20×9年1月1日取得B公司30%的股权，实际支付价款
　　30 000 000元。取得投资时被投资单位账面所有者权益的构成如下（假定该时点被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，单位：元）：
　　实收资本 30 000 000
　　资本公积 24 000 000
　　盈余公积 6 000 000
　　未分配利润 15 000 000
　　所有者权益总额 75 000 000
　　假定在B公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行使表决权。A公司在取得对B公司的股权后，派人参与了B公司的财务和生产经营决策。因能够对B公司的生产经营决策施加重大影响，A公司对该项投资采用权益法核算。取得投资时，A公司应进行的账务处理为：
　　借：长期股权投资——B公司——成本 30 000 000
　　　　贷：银行存款 30 000 000
　　长期股权投资的成本30 000 000元大于取得投资时应享有B公司可辨认净资产公允价值的份额22 500 000元（75 000 000×30%），不对其初始投资成本进行调整。
　　假定上例中取得投资时B公司可辨认净资产公允价值为120 000 000元，A公司按持股比例30%计算确定应享有36 000 000元，则初始投资成本与应享有B公司可辨认净资产公允价值份额之间的差额6 000 000元应计入取得投资当期的损益。
　　借：长期股权投资——B公司——成本 30 000 000
　　　　贷：银行存款 30 000 000
　　借：长期股权投资——B公司——成本 6 000 000
　　　　贷：营业外收入 6 000 000
　　【思考】A公司取得B公司60%的股份，实际支付款项590万元，能够对B公司实施控制，A公司和B公司不属于同一控制，投资时B公司可辨认净资产公允价值为1 000万元
　　借：长期股权投资 590
　　贷：银行存款 590
　　达到控制需要编制合并财务报表，个别报表中不调整初始投资成本。
　　（二）投资损益的确认
　　投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的股利或利润，相应减少长期股权投资的账面价值。
　　
　　【教材例5-10】沿用【教材例5-9】，假定A公司长期股权投资的成本大于取得投资时B公司可辨认净资产公允价值份额的情况下，20×9年B公司实现净利润8 000 000元。A公司、B公司均以公历年度作为会计年度，采用相同的会计政策。由于投资时B公司各项资产、负债的账面价值与其公允价值相同，不需要对B公司的净利润进行调整，A公司应确认的投资收益为2 400 000元（8 000 000×30%），一方面增加长期股权投资的账面价值，另一方面作为利润表中的投资收益确认。
　　A公司的会计处理如下：
　　借：长期股权投资——B公司——损益调整 2 400 000
　　　　贷：投资收益——B公司 2 400 000
　　【例题15 多选题】2007年1月2日，甲公司以货币资金取得乙公司30%的股权，初始投资成本为4 000万元；当日，乙公司可辨认净资产公允价值为14 000万元，与其账面价值相同。甲公司取得投资后即派人参与乙公司的生产经营决策，但未能对乙公司形成控制。乙公司2007年实现净利润1 000万元。假定不考虑所得税等其他因素，2007年甲公司下列各项与该项投资相关的会计处理中，正确的有（ ）。（2008年考题）
　　A.确认商誉200万元
　　B.确认营业外收入200万元
　　C.确认投资收益300万元
　　D.确认资本公积200万元
　　【答案】BC
　　【解析】此题分录为
　　2007年1月2日
　　借：长期股权投资——乙公司（成本)4 200（14 000×30%）
　　　　贷：银行存款 4 000
　　　　　　营业外收入 200
　　2007年12月31日
　　借：长期股权投资——乙公司（损益调整）300（1 000×30%）
　　　　贷：投资收益 300
　　由此可知，甲公司2007年应确认营业外收入200万元，确认投资收益300万元。
　　【例题16 单选题】甲公司2012年1月1日以3 000万元的价格购入乙公司30%的股份，另支付相关费用10万元。购入时乙公司可辨认净资产的公允价值为1 1 000万元（假定乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相等）。乙公司2012年实现净利润600万元。甲公司取得该项投资后对乙公司具有重大影响。假定不考虑其他因素，该投资对甲公司2012年度利润总额的影响为（ ）万元。
　　A.470
　　B.180
　　C.290
　　D.480
　　【答案】A
　　【解析】该投资对甲公司2012年度利润总额的影响=［11 000×30%-（3 000+10）］+600×30%=470（万元）。
　　采用权益法核算的长期股权投资，在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损时，在被投资单位账面净利润的基础上，应考虑以下因素的影响进行适当调整：
　　1.被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，在此基础上确定应享有被投资单位的损益。
　　2.以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。
　　【教材例5-11】甲公司于20×9年1月2日购入乙公司30%的股份，购买价款为
　　20 000 000元，并自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司可辨认净资产公允价值为60 000 000元，除下列项目外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同（单位：元）。

　　假定乙公司20×9年实现净利润6 000 000元，其中在甲公司取得投资时的账面存货
　　5 000 000元中有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。
　　甲公司在确定其享有乙公司20×9年的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（假定不考虑所得税影响）：
　　调整后的净利润=6 000 000-（7 000 000-5 000 000）×80%-（12 000 000∕16-
　　10 000 000∕20）-（8 000 000∕8-6 000 000∕10）=3 750 000（元）
　　甲公司应享有份额=3 750 000×30%=1 125 000（元）
　　借：长期股权投资——乙公司——损益调整 1 125 000
　　贷：投资收益 1 125 000
　　【例题17 单选题】某投资企业于2012年1月1日取得对联营企业30%的股权，能够对被投资单位施加重大影响。取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为500万元，账面价值为300万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照年限平均法计提折旧。被投资单位2012年度利润表中净利润为1 000万元。不考虑所得税和其他因素的影响，投资企业按权益法核算2012年应确认的投资收益为（ ）万元。
　　A.300
　　B.291
　　C.294
　　D.240
　　【答案】C
　　【解析】投资企业按权益法核算2012年应确认的投资收益=［1 000-（500÷10-300÷10）］×30%=294（万元）。
　　3.投资企业在采用权益法确认投资收益时，应抵销与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益。该未实现内部交易既包括顺流交易也包括逆流交易。
　　顺流交易和逆流交易图示如下：
　　投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵销与投资企业与子公司之间的未实现内部交易损益抵销有所不同，母子公司之间的未实现内部交易损益在合并财务报表中是全额抵销的，而投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵销仅仅是投资企业或是纳入投资企业合并财务报表范围的子公司享有联营企业或合营企业的权益份额。
　　①逆流交易
　　对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响。当投资企业自其联营企业或合营企业购买资产时，在将该资产出售给外部独立第三方之前，不应确认联营企业或合营企业因该交易产生的损益中本企业应享有的部分。
　　因逆流交易产生的未实现内部交易损益，在未对外部独立第三方出售之前，体现在投资企业持有资产的账面价值当中。投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易损益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益，并相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资。
　　【教材例5-12】甲公司于20×9年1月1日取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。20×9年8月，乙公司将其成本为9 000 000元的某商品以15 000 000元的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品作为存货。至20×9年12月31日，甲公司仍未对外出售该存货。乙公司20×9年实现净利润48 000 000元。假定不考虑所得税因素。
　　甲公司在按照权益法确认应享有乙公司20×9年净损益时，应进行以下账务处理：
　　借：长期股权投资——乙公司——损益调整 8 400 000
　　[（48 000 000-6 000 000）×20%]
　　　　贷：投资收益 8 400 000
　　上述分录可分解为：
　　①考虑内部交易
　　借：长期股权投资——损益调整 9 600 000
　　（48 000 000×20%）
　　贷：投资收益 9 600 000
　　②消除内部交易
　　借：投资收益 1 200 000（6 000 000×20%）
　　　　贷：长期股权投资——损益调整 1 200 000
　　进行上述处理后，甲公司如需要编制合并财务报表，在合并财务报表中，因该未实现内部交易损益体现在甲公司持有存货的账面价值当中，应在合并财务报表中进行以下调整：
　　借：长期股权投资——乙公司——损益调整 1 200 000
　　[（15 000 000-9 000 000）×20%]
　　　　贷：存货 1 200 000
　　
　　假定2×10年，甲公司将该商品以18 000 000元对外部独立第三方出售，因该部分内部交易损益已经实现，甲公司在确认应享有乙公司2×10年净损益时，应考虑将原未确认的该部分内部交易损益计入投资损益，即应在考虑其他因素计算确定的投资损益基础上调整增加1 200 000元。假定乙公司2×10年实现的净利润为30 000 000元。甲公司的账务处理如下：
　　借：长期股权投资——乙公司——损益调整 7 200 000
　　[（30 000 000+6 000 000）×20%]
　　　　贷：投资收益 7 200 000
　　②顺流交易
　　对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。
　　【教材例5-13】甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。20×9年，甲公司将其账面价值为9 000 000元的商品以15 000 000元的价格出售给乙公司。至20×9年12月31日，乙公司未将该批商品对外部第三方出售。甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×9年实现净利润30 000 000元。假定不考虑所得税因素。
　　甲公司在该项交易中实现净利润6 000 000元，其中的1 200 000元是针对本公司持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，即甲公司应当进行如下的账务处理：
　　借：长期股权投资——乙公司——损益调整 4 800 000
　　[（30 000 000-6 000 000）×20%]
　　　　贷：投资收益 4 800 000
　　上述分录可分解为：
　　①考虑内部交易
　　借：长期股权投资——损益调整 6 000 000
　　（30 000 000×20%）
　　　　贷：投资收益 6 000 000
　　②消除内部交易
　　借：投资收益 1 200 000（6 000 000×20%）
　　　　贷：长期股权投资——损益调整 1 200 000
　　甲公司如需编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应进行以下调整：
　　借：营业收入 3 000 000（15 000 000×20%）
　　　　贷：营业成本 1 800 000（9 000 000×20%）
　　　　　　投资收益 1 200 000
　　
　　【例题18】甲公司于2011年7月1日取得乙公司40%股权，实际支付价款为3 500万元，投资时乙公司可辨认净资产公允价值为8 000万元（各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同）。甲公司能够对乙公司施加重大影响。
　　乙公司2011年上半年实现净利润200万元，下半年实现净利润300万元，未分配现金股利。
　　乙公司2012年度实现净利润1 000万元，分配现金股利200万元（股利当年收到）；因可供出售金融资产公允价值变动增加资本公积50万元。
　　乙公司2013年度实现净利润800万元，其中包括因向甲公司借款而计入当期损益的利息费用80万元，未分配现金股利。
　　假定不考虑所得税和其他因素的影响。
　　要求：编制2011年7月1日至2013年12月31日甲公司个别财务报表中对乙公司投资的会计分录。
　　【答案】
　　（1）2011年
　　借：长期股权投资——成本 3 500
　　　　贷：银行存款 3 500
　　借：长期股权投资——损益调整 120
　　　　贷：投资收益 120
　　（2）2012年
　　借：长期股权投资——损益调整 400
　　　　贷：投资收益 400
　　借：应收股利 80
　　　　贷：长期股权投资——损益调整 80
　　借：银行存款 80
　　　　贷：应收股利 80
　　借：长期股权投资——其他权益变动 20
　　　　贷：资本公积——其他资本公积 20
　　（3）2013年
　　借：长期股权投资——损益调整 320
　　　　贷：投资收益 320
　　注：在计算2013年甲公司应确认的投资收益时，无需根据甲乙公司之间借款形成的利息费用对投资收益进行调整。
　　应当说明的是，投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。
　　【例题19】甲企业持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影响。20×9年，甲企业将其账面价值为800万元的商品以640万元的价格出售给乙公司。20×9年资产负债表日，该批商品尚未对外部独立第三方出售。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×9年净利润为2 000万元。
　　要求：编制甲企业相关的会计分录。
　　【答案】
　　上述甲企业在确认应享有乙公司20×9年净损益时，如果有证据表明交易价格640万元与甲企业该商品账面价值800万元之间的差额是该资产发生了减值损失，在确认投资损益时不应予以抵销。甲企业应当进行的会计处理为：
　　借：长期股权投资——损益调整 400（2 000×20%）
　　　　贷：投资收益　　　 400
　　该种情况下，甲企业在编制合并财务报表时，因向联营企业出售资产表明发生了减值损失，有关的损失应予确认，在合并财务报表中不予调整。
　　【例题20 多选题】甲公司将持有的乙公司20%有表决权的股份作为长期股权投资，并采用权益法核算。该投资系甲公司2010年购入，取得投资当日，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值均相同。2011年12月25日，甲公司以银行存款1 000万元从乙公司购入一批产品，作为存款核算，至12月31日尚未出售。乙公司生产该批产品的实际成本为800万元，2011年度利润表列示的净利润为3 000万元。甲公司在2011年度因存在全资子公司丙公司需要编制合并财务报表，假定不考虑其他因素，下列关于甲公司会计处理的表述中，正确的有（ ）。（2012年）
　　A.合并财务报表中抵消存货40万元
　　B.个别财务报表中确认投资收益560万元
　　C.合并财务报表中抵消营业成本160万元
　　D.合并财务报表中抵消营业收入1 000万元
　　【答案】AB
　　【解析】个别财务报表调减净利润200万元（1 000-800），减少长期股权投资和投资收益价值40万元（200×20%）。
　　合并财务报表直接抵消虚增存货价值40万元 ，会将原个别财务报表减少的长期股权投资恢复40万元。
　　甲公司个别财务报表的会计分录如下：
　　借：长期股权投资 560（3 000×20%-40）
　　　　贷：投资收益 560
　　甲公司合并财务报表的会计分录如下：
　　借：长期股权投资 40
　　　　贷：存货 40
　　4.合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理
　　合营方向合营企业投出或出售非货币性资产的相关损益，应当按照以下原则处理：
　　（1）符合下列情况之一的，合营方不应确认该类交易的损益：与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业；投出非货币性资产的损益无法可靠计量；投出非货币性资产交易不具有商业实质。
　　【例题21】甲公司与乙公司共同投资于丙公司，各持股比例50%，共同控制丙公司。2012年1月1日甲公司投出厂房，该厂房的账面原值为2 000万元，已提折旧400万元，公允价值1 700万元。该项投出非货币性资产交易不具有商业实质。
　　要求：编制甲公司2012年1月1日对丙公司投资的会计分录。
　　【答案】
　　借：固定资产清理 1 600
　　　　累计折旧 400
　　　　贷：固定资产 2 000
　　借：长期股权投资——丙公司 1 600
　　　　贷：固定资产清理 1 600
　　（2）合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用，应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。交易表明投出或出售的非货币性资产发生减值损失的，合营方应当全额确认该部分损失。
　　【例题22】甲公司、乙公司、丙公司于2012年3月31日共同出资设立丁公司，注册资本为5 000万元，甲公司持有丁公司注册资本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注册资本的31%，丁公司为甲、乙、丙公司的合营企业。甲公司以其固定资产（厂房）出资，该厂房的原价为1 600万元，累计折旧为300万元，公允价值为1 900万元，未计提减值准备；乙公司和丙公司均以1 550万元的现金出资。
　　假定厂房的尚可使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧，无残值。丁公司2012年实现净利润为800万元。假定甲公司有子公司，需要编制合并财务报表，不考虑增值税和所得税等相关税费的影响。
　　要求：编制甲公司2012年度个别财务报表中与长期股权投资有关的会计分录及2012年12月31日编制合并财务报表时的调整分录。
　　【答案】
　　（1）甲公司在个别财务报表中的处理
　　甲公司上述对丁公司的投资，按照长期股权投资准则的原则确认初始投资成本；投出厂房的账面价值与其公允价值之间的差额600万元（1 900-1 300）确认为处置损益（利得），其账务处理如下：
　　借：固定资产清理　　　　 　　　1 300
　　　　累计折旧　　　 300
　　　　贷：固定资产　　　　　　 1 600
　　借：长期股权投资——丁公司（成本） 1 900
　　　　贷：固定资产清理　　　　　 　 1 900
　　借：固定资产清理　　　 600
　　　　贷：营业外收入　　　　　 600
　　2012年12月31日投出固定资产中未实现内部交易损益=600-600÷10×9∕12=555（万元）。
　　2012年甲公司个别报表中应确认的投资收益=（800-555）×38%=93.1（万元）
　　借：长期股权投资——丁公司（损益调整） 93.1
　　　　贷：投资收益 93.1
　　（2）甲公司在合并财务报表中的处理
　　借：营业外收入　 　228（600×38%）
　　　　贷：投资收益　　 　　　　　 228
　　（3）在投出非货币性资产的过程中，合营方除了取得合营企业长期股权投资外还取得了其他货币性资产或非货币性资产，应当确认该项交易中与所取得其他货币性、非货币性资产相关的损益。
　　【例题23】甲公司和乙公司于2012年3月31日共同出资设立丙公司，注册资本为1 900万元，甲公司持有丙公司注册资本的50%，乙公司持有丙公司注册资本的50%，丙公司为甲、乙公司的合营企业。甲公司以其固定资产（厂房）出资，出资时该厂房的原价为1 200万元，累计折旧为320万元，公允价值为1 000万元，未计提减值；乙公司以900万元的现金出资，另支付甲公司50万元现金。
　　假定厂房的尚可使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧，无残值。丙公司2012年实现净利润800万元。假定甲公司有子公司，需要编制合并财务报表，不考虑增值税和所得税等相关税费的影响。
　　要求：编制甲公司2012年度个别财务报表中与长期股权投资有关的会计分录及2012年12月31日编制合并财务报表时的调整分录。
　　【答案】
　　（1）甲公司在个别财务报表中的处理：
　　甲公司上述对丙公司的投资，按照长期股权投资准则的原则确认初始投资成本；投出厂房的账面价值与其公允价值之间的差额120万元（1 000-880）确认为处置损益（利得），其账务处理如下：
　　借：固定资产清理　　　　　　 880
　　　　累计折旧　　　　 320
　　　　贷：固定资产　　　　 　　 1 200
　　借：长期股权投资——丙公司（成本） 950
　　　　银行存款 50
　　　　贷：固定资产清理　　　 　 1 000
　　借：固定资产清理　　　　 120
　　　　贷：营业外收入　　 120
　　由于在此项交易中，甲公司收取50万元现金，上述利得中包含收取的50万元现金实现的利得为6万元（120÷1 000×50），甲公司投资时固定资产中未实现内部交易损益=120-6=114（万元）。2012年12月31日固定资产中未实现内部交易损益=114-114÷10×9∕12=105.45（万元）。
　　2012年甲公司个别报表中应确认的投资收益=（800-105.45）×50%=347.28（万元）
　　借：长期股权投资——丙公司（损益调整） 347.28
　　　　贷：投资收益 347.28
　　（2）甲公司在合并财务报表中的处理
　　借：营业外收入　　　 57（114×50%）
　　　　贷：投资收益　　　 　57
　　5.取得现金股利或利润的处理
　　借：应收股利
　　　　贷：长期股权投资——损益调整
　　借：银行存款
　　　　贷：应收股利
　　【例题24 单选题】下列各项中，影响长期股权投资账面价值增减变动的是（ ）。（2011年考题）
　　A.采用权益法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派股票股利
　　B.采用权益法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派现金股利
　　C.采用成本法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派股票股利
　　D.采用成本法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派现金股利
　　【答案】B
　　【解析】持有期间被投资单位宣告发放股票股利的，投资企业不论长期股权投资采用成本法核算还是权益法核算，均不作任何账务处理，只需备查登记增加股票的数量，选项A和C均不影响长期股权投资账面价值增减变动；采用权益法核算时，被投资单位宣告发放现金股利，投资企业借记“应收股利”，贷记“长期股权投资”使长期股权投资账面价值减少，选项B正确；采用成本法核算时，被投资单位宣告发放现金股利的，投资企业借记“应收股利”，贷记“投资收益”不影响长期股权投资账面价值增减变动，选项D不正确。
　　6.超额亏损的确认
　　投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。
　　其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期应收项目。比如，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清偿计划、且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。
　　在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：
　　（1）冲减长期股权投资的账面价值。
　　（2）长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。
　　（3）经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。
　　除上述情况外仍未确认的应分担被投资单位的损失，应在账外备查登记。
　　被投资单位以后期间实现盈利的，应按与上述相反的顺序处理，减记账外备查登记的金额、已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。
　　
　　【教材例5-14】甲公司持有乙公司40%的股权，20×8年12月31日的账面价值为
　　20 000 000元，包括投资成本以及因乙公司实现净利润而确认的投资收益。乙公司20×9年由于一项主要经营业务市场条件发生骤变，当年度发生亏损30 000 000元。假定甲公司在取得投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，采用的会计政策和会计期间也相同。则甲公司20×9年应确认的投资损失为12 000 000元。确认上述投资损失后，长期股权投资的账面价值变为8 000 000元。
　　如果乙公司20×9年的亏损额为60 000 000元，则甲公司按其持股比例确认应分担的损失为24 000 000元（60 000 000×40%），但期初长期股权投资的账面价值仅为20 000 000元，如果没有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目，则甲公司应确认的投资损失仅为20 000 000元，超额损失在账外进行备查登记；如果在确认了20 000 000元的投资损失后，甲公司账上仍有应收乙公司的长期应收款8 000 000元（实质上构成对乙公司净投资），则在长期应收款的账面价值大于4 000 000元的情况下，应进一步确认投资损失
　　4 000 000元。
　　甲公司应进行的账务处理为：
　　借：投资收益 24 000 000
　　　　贷：长期股权投资——乙公司——成本、损益调整
　　20 000 000
　　长期应收款——乙公司——超额亏损 4 000 000
　　【例题25 多选题】长期股权投资采用权益法核算的，下列各项中，属于投资企业确认投资收益应考虑的因素有（ ）。（2009年考题）
　　A.被投资单位实现净利润
　　B.被投资单位资本公积增加
　　C.被投资单位宣告分派现金股利
　　D.投资企业与被投资单位之间的未实现内部交易损益
　　【答案】AD
　　【解析】选项B，属于其他权益变动，投资单位确认为“资本公积——其他资本公积”，不确认投资收益；选项C，属于宣告分配现金股利，权益法核算下冲减长期股权投资账面价值，和确认投资收益无关。
　　（三）其他权益变动
　　投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。
　　在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记“长期股权投资——其他权益变动”科目，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。
　　【教材例5-15】A公司持有B公司30%的股份，当期B公司因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为6 000 000元，除该事项外，B公司当期实现的净利润为32 000 000元。假定A公司与B公司采用的会计政策、会计期间相同，投资时B公司有关资产的公允价值与其账面价值亦相同，无其他内部交易。
　　A公司在确认应享有B公司所有者权益的变动时：
　　借：长期股权投资——B公司——损益调整 9 600 000
　　（32 000 000×30%）
　　　　——其他权益变动 1 800 000
　　（6 000 000×30%）
　　　　贷：投资收益 9 600 000
　　　　　　资本公积——其他资本公积——B公司 1 800 000

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