2013年《中级会计实务》第九章基础讲义9.2：金融资产的计量

　　五、持有至到期投资的会计处理
　　（一）企业取得的持有至到期投资
　　借：持有至到期投资——成本（面值）
　　　　应收利息（实际支付的款项中包含的利息）
　　　　持有至到期投资——利息调整（差额，也可能在贷方）
　　　　贷：银行存款等
　　注：“持有至到期投资——成本”只反映面值；“持有至到期投资——利息调整”中不仅反映折溢价，还包括佣金、手续费等。
　　（二）资产负债表日计算利息
　　借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）
　　持有至到期投资——应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息）
　　贷：投资收益（持有至到期投资期初摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）
　　持有至到期投资——利息调整（差额，也可能在借方）
　　期末持有至到期投资的摊余成本=期初摊余成本+本期计提的利息（期初摊余成本×实际利率）-本期收到的利息（分期付息债券面值×票面利率）和本金-本期计提的减值准备
　　【例题7•单选题】2011年1月1日，甲公司以银行存款1 100万元购入乙公司当日发行的面值为1 000万元的5年期不可赎回债券，将其划分为持有至到期投资。该债券票面年利率为10%，每年付息一次，实际年利率为7.53%。2011年12月31日，该债券的公允价值上涨至1 150万元。假定不考虑其他因素，2011年12月31日甲公司该债券投资的账面价值为（ ）万元。（2012年）
　　A.1 082.83
　　B.1 150
　　C.1 182.53
　　D.1 200
　　【答案】A
　　【解析】甲公司该债券投资的账面价值=1 100+1 100×7.53%-1 000×10%=1 082.83（万元）。
　　（三）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产
　　借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）
　　　　持有至到期投资减值准备
　　　　贷：持有至到期投资
　　　　　　资本公积——其他资本公积（差额，也可能在借方）
　　相关链接：自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产应当按照转换当日的公允价值计量。转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益（公允价值变动损益）；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额作为“资本公积——其他资本公积”，计入所有者权益。
　　（四）出售持有至到期投资
　　借：银行存款等
　　持有至到期投资减值准备
　　贷：持有至到期投资
　　投资收益（差额，也可能在借方）
　　【教材例9-4】20×9年1月1日，甲公司支付价款1 000 000元（含交易费用）从上海证券交易所购入A公司同日发行的5年期公司债券12 500份，债券票面价值总额为1 250 000元，票面年利率为4.72%，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为59 000元），本金在债券到期时一次性偿还。合同约定：A公司在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。甲公司在购买该债券时，预计A公司不会提前赎回。甲公司有意图也有能力将该债券持有至到期，划分为持有至到期投资。
　　假定不考虑所得税、减值损失等因素。
　　计算该债券的实际利率r：
　　教材例2-3第一种情况

　　59 000×（1+r）-1+59 000×（1+r）-2+59 000×（1+r）-3+59 000×（1+r）-4+（59 000+
　　1 250 000）×（1+r）-5=1 000 000
　　采用插值法，计算得出r=10%。
　　表9-1 单位：元

　　*尾数调整：1 250 000+59 000-1 190 281=118 719（元）
　　根据表9-1中的数据，甲公司的有关账务处理如下：
　　（1）20×9年1月1日，购入A公司债券
　　借：持有至到期投资——A公司债券——成本 1 250 000
　　　　贷：银行存款 1 000 000
　　　　　　持有至到期投资——A公司债券——利息调整 250 000
　　（2）20×9年12月31日，确认A公司债券实际利息收入、收到债券利息
　　借：应收利息——A公司 59 000
　　　　持有至到期投资——A公司债券——利息调整 41 000
　　　　贷：投资收益——A公司债券 100 000
　　借：银行存款 59 000
　　　　贷：应收利息——A公司 59 000
　　（3）2×10年12月31日，确认A公司债券实际利息收入、收到债券利息
　　借：应收利息——A公司 59 000
　　　　持有至到期投资——A公司债券——利息调整 45 100
　　　　贷：投资收益——A公司债券 104 100
　　借：银行存款 59 000
　　　　贷：应收利息——A公司 59 000
　　（4）2×11年12月31日，确认A公司债券实际利息收入、收到债券利息
　　借：应收利息——A公司 59 000
　　　　持有至到期投资——A公司债券——利息调整 49 610
　　　　贷：投资收益——A公司债券 108 610
　　借：银行存款 59 000
　　　　贷：应收利息——A公司 59 000
　　（5）2×12年12月31日，确认A公司债券实际利息收入、收到债券利息
　　借：应收利息——A公司 59 000
　　　　持有至到期投资——A公司债券——利息调整 54 571
　　　　贷：投资收益——A公司债券 113 571
　　借：银行存款 59 000
　　　　贷：应收利息——A公司 59 000
　　（6）2×13年12月31日，确认A公司债券实际利息收入、收到债券利息和本金
　　“持有至到期投资——A公司债券——利息调整”=250 000-41 000-45 100-49 610-
　　54 571=59 719（元）
　　借：应收利息——A公司 59 000
　　　　持有至到期投资——A公司债券——利息调整 59 719
　　　　贷：投资收益——A公司债券 118 719
　　借：银行存款 59 000
　　　　贷：应收利息——A公司 59 000
　　借：银行存款 1 250 000
　　　　贷：持有至到期投资——A公司债券——成本 1 250 000
　　假定甲公司购买的A公司债券不是分次付息，而是到期一次还本付息，且利息不是以复利计算。此时，甲公司所购买A公司债券的实际利率r计算如下：
　　教材例2-3 第二种情况

　　
　　（59 000+59 000+59 000+59 000+59 000+1 250 000）×（1+r）-5=1 000 000
　　由此计算得出r≈9.05%。
　　据此，调整表9-1中相关数据后如表9-2所示：
　　表9-2 单位：元

　　*尾数调整：1 250 000+295 000-1 414 173.45=130 826.55（元）
　　根据表9-2中的数据，甲公司的有关账务处理如下：
　　（1）20×9年1月1日，购入A公司债券
　　借：持有至到期投资——A公司债券——成本 1 250 000
　　　　贷：银行存款 1 000 000
　　　　　　持有至到期投资——A公司债券——利息调整 250 000
　　（2）20×9年12月31日，确认A公司债券实际利息收入
　　借：持有至到期投资——A公司债券——应计利息 59 000
　　　　　　　　　　　——利息调整 31 500
　　　　贷：投资收益——A公司债券 90 500
　　（3）2×10年12月31日，确认A公司债券实际利息收入
　　借：持有至到期投资——A公司债券——应计利息 59 000
　　　　　　　　　　　——利息调整　39 690.25
　　　　贷：投资收益——A公司债券 98 690.25
　　（4）2×11年12月31日，确认A公司债券实际利息收入
　　借：持有至到期投资——A公司债券——应计利息 59 000
　　　　　　　　　　　——利息调整48 621.72
　　　　贷：投资收益——A公司债券 107 621.72
　　（5）2×12年12月31日，确认A公司债券实际利息收入
　　借：持有至到期投资——A公司债券——应计利息 59 000
　　　　　　　　　　　——利息调整　　58 361.48
　　　　贷：投资收益——A公司债券 117 361.48
　　（6）2×13年12月31日，确认A公司债券实际利息收入、收回债券本金和票面利息
　　“持有至到期投资——A公司债券—利息调整”=250 000-31 500-39 690.25-48 621.72-58 361.48=71 826.55（元）
　　借：持有至到期投资——A公司债券——应计利息 59 000
　　　　　　　　　　　——利息调整71 826.55
　　　　贷：投资收益——A公司债券 130 826.55
　　借：银行存款 1 545 000
　　　　贷：持有至到期投资——A公司债券——成本 1 250 000
　　　　　　　　　　　　　——应计利息 295 000
　　【例题8·判断题】处置持有至到期投资时，应将所取得价款与该投资账面价值之间的差额计入资本公积。（ ）
　　【答案】×
　　【解析】应计入投资收益。
　　【例题9·单选题】2012年1月1日，甲公司从二级市场购入乙公司分期付息、到期还本的债券12万张，以银行存款支付价款1 050万元，另支付相关交易费用12万元。该债券系乙公司于2011年1月1日发行，每张债券面值为100元，期限为3年，票面年利率为5％，每年年末支付当年度利息。甲公司拟持有该债券至到期。甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益是（ ）万元。
　　A.120
　　B.258
　　C.270
　　D.318
　　【答案】B
　　【解析】甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益=收回债券的本金和利息-购入债券支付的款项=100×12×（1+5%×2）-（1 050+12）=258（万元）。

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