2013年中级会计职称考试《中级会计实务》第十一章考前精讲

　　考点一：应付债券
　　（一）一般应付债券
　　1.企业发行债券
　　借：银行存款【实际收到的金额】
　　　　贷：应付债券——面值【债券票面金额】
　　　　　　　　　　——利息调整【差额】（或借方）
　　注：相关费用计入应付债券的初始确认金额中。反映在利息调整明细科目中。发行债券时的溢价或折价也在利息调整明细科目中反映。
　　2.资产负债表日
　　借：在建工程、制造费用、研发支出、财务费用【期初摊余成本×实际利率】
　　　　应付债券——利息调整（差额倒挤，或贷记）
　　　　贷：应付利息 【面值×票面利率】
　　对于一次还本付息的债券，按票面利率计算确定的应付未付利息，应通过“应付债券——应计利息”科目核算。
　　3.长期债券到期，支付债券本息
　　借记“应付债券——面值、应计利息”科目、“应付利息”等科目，贷记“银行存款”等科目。同时，存在利息调整余额的，借记或贷记“应付债券——利息调整”科目，按其差额，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”、“研发支出”等科目。
　　【例题·计算分析题】A公司2011年1月1日发行3年期面值为7 500万元的债券，票面利率为6%，公司按8 000万元的价格发行，另支付给券商佣金手续费84万元，实际收到款项7 916万元。实际利率为4%，该债券为分期付息，其利息费用不满足资本化条件。
　　（1）2011年1月1日发行
　　借：银行存款　　　　　　　　　7 916（8 000－84）
　　　　贷：应付债券——面值　　　　　7 500
　　　　　　　　　　——利息调整　　　　416
　　（2）2011年12月31日
　　实际利息费用＝7 916×4%＝316.64（万元）
　　应付利息＝7 500×6%＝450（万元）
　　摊销额＝450－316.64＝133.36（万元）
　　借：财务费用　　　　　　　　316.64
　　　　应付债券——利息调整　　133.36
　　　　贷：应付利息　　　　　　　 　　450
　　【思考问题】
　　①2011年确认的利息费用？316.64万元
　　②2011年应付债券的账面价值为？＝7 916－133.36＝7 782.64（万元）
　　（3）2012年12月31日
　　实际利息费用＝7 782.64×4%＝311.31（万元）
　　应付利息＝7 500×6%＝450（万元）
　　摊销额＝450－ 311.31＝138.69（万元）
　　借：财务费用　　　　　　　311.31
　　　　应付债券——利息调整　138.69
　　　　贷：应付利息　　　　　　　　 450
　　【思考问题】
　　①2012年确认的利息费用？ 311.31万元
　　②2012年应付债券的账面价值为？7 782.64－138.69＝7 643.95（万元）
　　【例题·计算分析题】甲公司于2012年1月1日发行5年期、一次还本、分期付息的公司债券，于次年1月10日支付上年利息。该公司债券票面利率为5%，面值总额为3 000万元，发行价格总额为3 133.77万元，实际利率为4%。乙公司于当日购入并准备持有至到期。
　　（1）2012年1月1日

　　（2）2012年12月31日

　　（二）可转换公司债券
　　1.初始确认时
　　企业发行的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债成份和权益成份进行分拆，在进行分拆时，应当先确定负债成份的公允价值并以此作为其初始确认金额， 确认为应付债券；再按整体发行价格扣除负债成份初始确认金额后的金额确定权益成份的初始确认金额，确认为资本公积。
　　发行可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债成份和权益成份之间按照各自初始确认金额（相对公允价值）的相对比例进行分摊。
　　企业应按实际收到的款项，借记“银行存款”等科目，按可转换公司债券包含的负债成份面值，贷记“应付债券——可转换公司债券——面值”科目，按权益成份的公允价值，贷记“资本公积——其他资本公积”科目，按其差额，借记或贷记“应付债券——可转换公司债券——利息调整”科目。
　　【例题·多选题】（2010年考题）下列关于企业发行可转换公司债券会计处理的表述中，正确的有（　）。
　　A.将负债成份确认为应付债券
　　B.将权益成份确认为资本公积
　　C.按债券面值计量负债成份初始确认金额
　　D.按公允价值计量负债成份初始确认金额
　　『正确答案』ABD
　　『答案解析』企业发行的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债成份和权益成份进行分拆，将负债成份确认为应付债券，将权益成份确认为资本公积。将负债成份的未来现金流量进行折现后的金额确认为可转换公司债券负债成份的公允价值。
　　【例题·单选题】甲公司2012年1月1日发行可转换公司债券，发行价格480万元，假定发行费用为8万元，实际收到价款472万元。该债券期限为3年，面值为500万元，票面年利率为3%，利息按年支付；每份债券均可在债券发行1年后转换为80股该公司普通股。该公司发行该债券时，二级市场上与之类似但没有转股权的债券的市场利率为6%。负债成份的公允价值为459.91万元。假定不考虑其他相关因素。则2012年1月1日权益部分的初始入账金额为（　）万元。
　　A.20.09　　　　B.19.76
　　C.459.91　　　 D.480
　　『正确答案』B
　　『答案解析』
　　权益成份的公允价值＝480－459.91＝20.09（万元）
　　负债成份应分摊的发行费用＝8×459.91/480＝7.67（万元）
　　权益成份应分摊的发行费用＝8×20.09/480＝0.33（万元）
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　472（480－8）
　　　　应付债券——可转换公司债券（利息调整）　47.76
　　　　贷：应付债券——可转换公司债券（面值）　　　　500
　　　　　　资本公积——其他资本公积　　　　　　　　19.76 （20.09－0.33）
　　2.后续计量
　　对于可转换公司债券的负债成份，在转换为股份前，其会计处理与一般公司债券相同。
　　3.行使转换权利
　　可转换公司债券持有人行使转换权利，将其持有的债券转换为股票，按可转换公司债券的余额，借记“应付债券——可转换公司债券（面值/利息调整）”科目，按其权益成份的金额，借记“资本公积——其他资本公积”科目，按股票面值和转换的股数计算的股票面值总额，贷记“股本”科目，按其差额，贷记“资本公积——股本溢价”科目。如用现金支付不可转换股票的部分，还应贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。
　　【例题·计算分析题】A公司有关发行可转换公司债券的业务如下：
　　（1）2011年1月1日发行了面值总额为5 000万元的可转换公司债券，发行总价格5 100万元。该债券期限为3年，票面年利率为3%，利息于次年1月5日支付；每份债券均可在债券发行1年后转换为该公司普通股，初始转股价为每股10元（即每100元的面值可转换10股），股票面值为每股1元。该公司发行该债券时，二级市场上与之类似但没有转股权的债券的市场利率为5%。
　　（2）发行可转换公司债券所筹资金用于购建固定资产项目。2011年1月1日支出5 100万元用于该项目。工程于当日开工，2011年12月31日达到预定可使用状态。
　　（3）2012年10月1日某债券持有者将面值为1 000万元可转换公司债券申请转换股份，并于当日办妥相关手续。假定按照当日可转换债券的面值计算转股数，相关手续已于当日办妥；未转为A公司普通股的可转换债券持有至到期。【（P/A，5%，3）＝2.723；（P/S，5%，3）＝0.864】
　　要求：编制A公司相关的账务处理。
　　『正确答案』（1）计算负债成份的初始入账金额
　　负债成份的初始入账金额 ＝5 000×3%×（P/A，5%，3）＋5 000×（P/S，5%，3）＝4 728.45（万元）
　　（2）计算权益成份的初始入账金额
　　权益成份的初始入账金额＝5 100－ 4 728.45＝371.55（万元）
　　（3）编制有关发行可转换公司债券的会计分录
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　 5 100
　　　　应付债券——可转换公司债券（利息调整）271.55
　　　　贷：应付债券——可转换公司债券（面值） 　　5 000
　　　　　　资本公积——其他资本公积　　　　　　　371.55
　　（4）2011年12月31日计息并编制会计分录
　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　236.42（4 728.45×5%）
　　　　贷：应付利息　　　　　　　　　　　　　　 　　150（5 000×3%）
　　　　　　应付债券——可转换公司债券（利息调整） 86.42
　　【思考问题】2011年12月31日应付债券账面价值＝4 728.45＋86.42＝4 814.87（万元）
　　（5）2012年1月5日支付利息
　　借：应付利息　　　　　　　150
　　　　贷：银行存款　　　　　　　150
　　（6）编制2012年10月1日转股前应确认的转股债券的利息费用会计分录
　　借：财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　36.11（4 814.87×1/5×5%×9/12）
　　　　贷：应付利息 　　　　　　　　　　　　　　　　22.5（5 000×1/5×3%×9/12）　　　
　　　　　　应付债券——可转换公司债券（利息调整）　13.61
　　（7）2012年10月1日编制转换股份的会计分录
　　转换股份数＝1 000÷10＝100（万股）
　　转换股份数＝1 000÷100×10＝100（万股）
　　借：应付债券——可转换公司债券（面值）　　　1 000
　　　　资本公积——其他资本公积　　　　　　　　74.31（371.55×1/5）
　　　　贷：应付债券——可转换公司债券（利息调整）　23.42[（271.55－86.42）×1/5－13.61]
　　　　　　股本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　100
　　　　　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　　 950.89
　　（三）分离交易转换公司的债券
　　企业发行认股权证和债券分离交易的可转换公司债券（以下简称分离交易转换公司的债券），应当按照分离交易可转换公司债券发行价格，减去不附认股权且其他条件相同的公司债券公允价值后的差额，确认一项权益工具（资本公积）。认股权持有人到期没有行权的，企业应当在到期时将原计入资本公积（其他资本公积）的部分转入资本公积（股本溢价）。
　　【例题·单选题】甲公司2011年1月1日发行分离交易转换公司的债券，取得总收入480万元。该债券期限为3年，面值为500万元，票面年利率为3%，利息按年支付；该公司每100元面值送10份认股权，债券持有者在债券发行1年后可按每份认股权证购买该公司1股股票，购买价格为每股5元。债券发行后，债券与认股权证可以分别交易。该公司发行该债券时，二级市场上与之类似但没有转股权的债券的市场利率为6%。假定不考虑其他相关因素。则2011年1月1日权益成份的初始入账金额为（　）万元。[（P/F，6%，3）＝0.83962；（P/A，6%，3）＝2.67301]
　　A.20.09　　　　　B.0
　　C.459.91　　　　 D.480
　　『正确答案』A
　　『答案解析』负债成份的初始入账金额＝500×3%×2.67301＋500×0.83962＝459.91（万元）；权益成份的初始入账金额＝480－459.91＝20.09（万元）。
　　【例题·判断题】（2012年考题）.对认股权和债券分离交易的可转换公司债券，认股权持有人到期没有行权的，发行企业应在认股权到期时，将原计入资本公积的部分转入营业外收入。（　）
　　『正确答案』×
　　『答案解析』企业发行的认股权和债券分离交易的可转换公司债券，认股权持有人到期没有行权的，应当在到期时将原计入资本公积（其他资本公积）的部分转入资本公积（股本溢价）。

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