2016年中级会计师考试《中级会计实务》核心考点二十六
核心考点：商誉减值测试
吸收合并和控股合并下对于商誉减值的不同处理，吸收合并商誉是?100%纳入母公司个别报表，而控股合并是按照持股比例纳入母公司合并报表，所以在计提减值时有两个需要注意的地方：
①减值准备列示的文档;②减值金额列示的比例。
企业在对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试时，如与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象的，应当按下列步骤对资产组进行减值测试：
①先对不包含商誉的资产组(或资产组组合，下同)进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失。
②再对包含商誉的资产组进行减值测试，比较分摊商誉后资产组的账面价值与其可收回金额，确认相应的减值损失。
③减值损失金额应当先抵减商誉的账面价值，再根据其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值和二次分摊。
④减值损失分摊完毕之后，每项资产新的账面价值不得低于以下三者中的较高者：(1)公允价值减去处置费用后的净额;(2)未来现金流量现值;(3)零。
与一般资产减值测试的处理一样，以上资产账面价值的抵减，也都应当作为各项资产(包括商誉)的减值损失处理，计入当期损益。
【具体处理】
商誉的形成有两种：一种是非同一控制下吸收合并形成的，在个别财务报表中列示;另一种是非同一控制下控股合并形成的，只体现在合并报表中。
1.吸收合并形成的商誉
其金额=合并成本-被合并方可辨认净资产公允价值
因为是吸收合并，取得的股权是?100%，并且母公司不编制合并报表，母公司的个别报表中不存在长期股权投资项目，而是直接将子公司的资产负债纳入母公司个别报表中，所以商誉的减值体现在个别报表中，所以应将全部减值损失冲减商誉金额，商誉不足冲减的冲减相关资产的减值，分录如下【此分录为个别报表分录】：
借：资产减值损失
贷：商誉减值准备
相关资产减值准备
2.控股合并产生的商誉
其金额=合并成本-享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额
因控股合并所形成的商誉是母公司根据其在子公司所拥有的权益而确认的商誉，子公司中归属于少数股东的商誉并没有在合并财务报表中予以确认。因此，在对与商誉相关的资产组或者资产组组合进行减值测试时，由于其可收回金额的预计包括归属于少数股东的商誉价值部分，为了使减值测试建立在一致的基础上，企业应当调整资产组的账面价值，将归属于少数股东权益的商誉包括在内，然后，根据调整后的资产组账面价值与其可收回金额进行比较，以确定资
产组(包括商誉)是否发生了减值。
上述资产组如发生减值的，应当首先抵减商誉的账面价值，商誉金额不足冲减的，冲减相关资产的减值。但由于根据上述方法计算的商誉减值损失包括了应由少数股东承担的部分，而少数股东拥有的商誉及其减值损失都不在合并财务报表中反映，因此，应当将商誉减值损失在可归属于母公司和少数股东权益之间按比例进行分摊，以确认归属于母公司的商誉减值损失。相关分录如下【此分录为合并报表分录】：
借：资产减值损失
贷：商誉—商誉减值准备(冲减完全商誉的金额×持股比例)
相关资产减值准备(冲减相关资产的金额，不需要乘以持股比例)
【提示】
减值损失的金额=包含完全商誉的购买日公允价值持续计算的可辨认净资产的账面价值-预计的可收回金额
包含完全商誉的购买日公允价值持续计算的可辨认净资产的账面价值=购买日公允价值持续计算的可辨认净资产的账面价值+完全商誉
其中：
①购买日公允价值持续计算的可辨认净资产的账面价值=购买日子公司可辨认净资产的公允价值+持有股权期间子公司实现的调整后的净利润-分配的现金股利±其他权益的变动【体现的是合并报表认可的子公司的一个价值】
②完全商誉的计算
母公司确认的商誉=企业合并成本-合并时取得被购买方可辨认净资产公允价值份额完全商誉=母公司商誉/母公司持有子公司比例
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