233网校证券从业资格考试《保荐代表人胜任能力》教材精讲班课程内部资料，本节是对证券从业资格考试《投资性房地产确认、初始计量、后续计量》的讲解。免费试听证券从业孙婧老师保荐代表人课程>>
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第二章 财务分析
第8讲 会计假设、基础及其信息质量要求（一）
孙婧老师简介：
外汇分析师，金融交易大赛评委。曾就职于证券、期货公司，熟悉各类金融产品及金融行业要求。教学过程中注重理论知识与实际工作应用的契合。
第五节 投资性房地产
主要内容
一、投资性房地产的概念、确认条件及范围
二、投资性房地产的初始计量及相关后续支出的会计处理
三、投资性房地产的后续计量
四、投资性房地产的转换和处置
一、投资性房地产的概念、确认条件及范围
（一）投资性房地产的概念
投资性房地产，指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。
房屋建筑物：出租
土地使用权：出租
持有并准备增值后转让
投资性房地产应能够单独计量和出售。
（二）投资性房地产的确认条件
将某个项目确认为投资性房地产，首先应当符合投资性房地产的概念，其次要同时满足投资性房地产的两个确认条件：
1.与该投资性房地产相关经济利益很可能流入企业
2.该投资性房地产的成本能够可靠地计量。
（三）投资性房地产的范围
房屋建筑物：出租
土地使用权：出租
持有并准备增值后转让
1.属于投资性房地产的范围 （3个属于）
（1）已出租的土地使用权，是指企业通过出让或转让方式取得的、以经营租赁方式出租的土地使用权。 （计划出租未出租、融资租出、经营租入再转租都不属于投资性房地产）
（2）持有并准备增值后转让的土地使用权，是指企业通过出让或转让方式取得并准备增值后转让的土地使用权。（国家规定认定的闲置土地，不属于投资性房地产）
（3）已出租的建筑物，是指企业拥有产权并以经营租赁方式出租的房屋等建筑物。注意的问题：
①已出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物，如果以经营租赁方式租入再转租的建筑物不属于投资性房地产。
②已经出租的建筑物，是企业已经与其他方签订了经营租赁经营协议。融资租出建筑物不属于投资性房地产。
“空置建筑物或在建建筑物”能否确认投资性房地产？
对企业持有以备经营出租的空置建筑物或在建建筑物，只有企业董事会或类似机构作出正式书面决议，明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的，可视为投资性房地产。
这里的“空置建筑物”，是指企业新购入、自行建造或开发完工但尚未使用的建筑物，以及不再用于日常生产经营活动且经整理后达到可经营出租状态的建筑物。
2.不属于投资性房地产的范围（3个不属于）
（1）自用房地产，是指为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。例如：企业出租给本企业职工居住的房屋；企业拥有并自行经营的旅馆饭店；企业自用的办公楼、生产车间厂房等。
（2）作为存货的房地产，是指房地产开发企业销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。这部分房地产属于房地产开发企业的存货。
（3）某项房地产，部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产；不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资性房地产。
【例题·多选题】下列各项关于土地使用权会计处理的表述中，正确的有（ ）。
A．为建造固定资产购入的土地使用权确认为无形资产
B．房地产开发企业为开发商品房购入的土地使用权确认为存货
C．用于出租的土地使用权及其地上建筑物一并确认为投资性房地产
D．土地使用权在地上建筑物达到预定可使用状态时与地上建筑物一并确认为固定资产
【233网校答案】ABC
【233网校解析】企业取得的土地使用权一般确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算，并计提摊销；对于房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物时，土地使用权作为存货核算，待开发时计入房屋建筑物的成本；用于出租的土地使用权，应将其转为投资性房地产核算。
二、投资性房地产的初始计量及后续支出的会计处理
（一）投资性房地产的初始计量
1.外购的投资性房地产的确认和初始计量（注意同时）
对于企业外购的房地产，只有在购入房地产的同时开始对外出租（自租赁期开始日起，下同）或用于资本增值，才能称之为外购的投资性房地产。外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。
账务处理：
（1）成本模式
借：投资性房地产
贷：银行存款
（2）公允价值模式
借：投资性房地产—成本
贷：银行存款
2.自行建造的投资性房地产确认和初始计量
企业自行建造（或开发，下同）的房地产，只有在自行建造或开发活动完成（即达到预定可使用状态）的同时开始对外出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。
自行建造投资性房地产的成本，由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成。
账务处理：
（1）成本模式
借：投资性房地产
贷：在建工程
开发成本
（2）公允价值模式
借：投资性房地产—成本
贷：在建工程
开发成本
（二）与投资性房地产有关的后续支出
1.资本化的后续支出（投资性房地产—在建）
与投资性房地产有关的后续支出，满足投资性房地产确认条件的应当计入投资性房地产成本。
企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，在再开发期间应继续将其作为投资性房地产，再开发期间不计提折旧或摊销
转为改扩建时的分录如下：
（1）成本模式
借：投资性房地产—在建
投资性房地产累计折旧（摊销）
投资性房地产减值准备
贷：投资性房地产
（2）公允价值模式
借：投资性房地产—在建
贷：投资性房地产—成本
—公允价值变动（或借方）
2.费用化的后续支出 （其他业务成本）
与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的应当在发生时计入当期损益（其他业务成本）。
链接：
与固定资产有关的后续支出，不满足固定资产确认条件的应当在发生时计入当期损益（管理费用、销售费用、其他业务成本）。
三、投资性房地产的后续计量
（一）投资性房地产的后续计量模式
企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，满足特定条件时也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式
1.采用成本模式进行后续计量的投资性房地产
（1）科目设置
投资性房地产
投资性房地产累计折旧（摊销）
投资性房地产减值准备
（2）会计处理（既折旧、摊销，又减值测试）
在成本模式下，应当按照固定资产或无形资产的有关规定，对投资性房地产进行后续计量，计提折旧或摊销；存在减值迹象的，还应当按照资产减值的有关规定进行处理。
具体账务处理：
①计提折旧或进行摊销时
借：其他业务成本
贷：投资性房地产累计折旧（摊销）
②计提减值准备时
借：资产减值损失
贷：投资性房地产减值准备
③取得租金收入
借：银行存款
贷：其他业务收入
应交税费—应交增值税（销项税额）
④后续支出（费用化）
借：其他业务成本
贷：银行存款
【例题·单选题】甲公司对投资性房地产采用成本模式进行后续计量。自20×7年1月1日起，甲公司将一项投资性房地产出租给某单位，租期为4年，每年收取租金650万元。该投资性房地产原价为12 000万元，预计使用年限为40年，预计净残值为零；至20×7年1月1日已使用10年，累计折旧3 000万元。20×7年12月31日，甲公司在对该投资性房地产进行减值测试时，发现该投资性房地产的可收回金额为8 600万元。假定不考虑相关税费，该投资性房地产对甲公司20×7年利润总额的影响金额为（ ）万元。(12000-3000）-300=8700＞8600) （650-300-100）
A.250 B.350 C.450 D.650
【233网校答案】A
【233网校解析】20×7年计提折旧
=（12 000-3 000）/（40-10）=300（万元），20×7年12月31日计提减值准备前投资性房地产账面价值=（12 000-3 000）-300=8 700（万元），因可收回金额为8 600万元，所以需计提减值准备100万元。该投资性房地产对甲公司20×7年利润总额的影响金额=650-300-100=250（万元）。
2.采用公允价值模式计量的投资性房地产
（1）采用公允价值模式的前提条件
企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公
允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模
式对投资性房地产进行后续计量。
（2）采用公允价值模式进行后续计量的会计处理
1.科目设置：
（1）投资性房地产—成本
—公允价值变动
（2）公允价值变动损益
具体账务处理：
【提示】企业采用公允价值模式进行后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或摊销，也不计提减值准备。
①公允价值上升
借：投资性房地产—公允价值变动
贷：公允价值变动损益
②公允价值下降
借：公允价值变动损益
贷：投资性房地产—公允价值变动
③取得租金收入
借：银行存款
贷：其他业务收入
应交税费—应交增值税（销项税额）
④后续支出（费用化）
借：其他业务成本
贷：银行存款
【例题·多项选择题】某企业投资性房地产采用公允价值计量模式。2019年1月1日购入一幢建筑物用于出租，年租金为30万元且于每年年末收取。该建筑物的购买价格490万元，发生相关税费20万元，用银行存款支付。建筑物预计使用年限20年，预计净残值10万元，采用直线法计提折旧。2019年12月31日该建筑物公允价值为560万元。不考虑其他因素，下列表述中正确的有（ ）。
A．2019年该项投资性房地产应计提折旧22.92万元
B．2019年该项投资性房地产减少当期营业利润40万元
C．2019年该项投资性房地产增加当期营业利润80万元
D．2019年该项投资性房地产的列报价值是560万元
【233网校答案】CD
【233网校解析】A选项，公允价值模式下不计提折旧；C选项，2019年该投资性房地产增加当期营业利润为（50＋30）80万元；
（二）投资性房地产后续计量模式的变更
企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。以成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。
已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。
账务处理：
借：投资性房地产—成本（变更日公允价值）
投资性房地产累计折旧（摊销)
（原已计提折旧或摊销）
投资性房地产减值准备
贷：投资性房地产（原价）
利润分配—未分配利润（或借记）
盈余公积（或借记）
【提示】涉及所得税影响的，调整递延所得税负债（或递延 所得税资产）。
【单选题】下列有关投资性房地产后续计量模式的说法中，正确的是（ ）。
A．采用成本模式计量的投资性房地产应当计提折旧或摊销和减值准备
B．采用公允价值模式计量的投资性房地产不计提折旧，但公允价值严重下跌时计提减值准备
C．同一企业可以同时采用成本模式和公允价值模式计量不同的投资性房地产
D．企业可根据自身情况和房地产市场的情况改变持有的投资性房地产的后续计量模式
【233网校答案】A
【233网校解析】投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量的，不计提折旧或摊销，应当以资产负债表日的公允价值计量，也不计提减值准备，选项B表述错误；同一企业不可以同时采用成本模式和公允价值模式计量不同的投资性房地产，选项C表述错误；已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式，选项D表述错误。
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