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第二章 财务分析
第8讲 会计假设、基础及其信息质量要求（一）
孙婧老师简介：
外汇分析师，金融交易大赛评委。曾就职于证券、期货公司，熟悉各类金融产品及金融行业要求。教学过程中注重理论知识与实际工作应用的契合。
第六节 资产减值
主要内容
一、资产减值准则涵盖的范围
二、资产减值的迹象与测试
三、估计资产可收回金额的基本方法
四、资产减值的会计处理
一、资产减值准则涵盖的范围
本章涉及的资产减值对象主要包括以下资产（7类）
本章不涉及下列资产减值的会计处理：（7类）
（1）存货
（2）消耗性生物资产
（3）建造合同形成的资产
（4）递延所得税资产
（5）融资租赁中出租人未担保余值
（6）采用公允价值计量的投资性房地产
（7）金融资产减值等。
二、资产减值的迹象与测试
（一）资产减值迹象的判断——原则 （内外）
公允价值下降；
未来现金流量现值下降。
（二）资产减值的测试
1.需要进行减值测试的情形
通常情况先下，有确凿证据表明资产存在减值迹象的，应当在资产负债表日进行减值测试，但以下三种资产不管是否存在减值迹象，均应当至少于每年年度终了进行减值测试：（注意多选题）
(1)因企业合并形成的商誉；
(2)使用寿命不确定的无形资产；
(3)尚未达到可使用状态的无形资产。
【例题?多选题】下列各项中，无论是否有确凿证据表明资产存在减值迹象，均应至少于每年年末进行减值测试的有（ ）。
A．对联营企业的长期股权投资
B．使用寿命不确定的专有技术
C．非同一控制下企业合并产生的商誉
D．尚未达到预定可使用状态的无形资产
【233网校答案】BCD
【233网校解析】使用寿命不确定的无形资产和因企业合并所形成的商誉，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。另外，对于尚未达到预定可使用状态的无形资产，由于其价值具有较大的不确定性，也应当每年进行减值测试。
2.企业在判断资产减值迹象以决定是否需要估计资产可收回金额时，应遵循重要性原则。根据这一原则企业资产存在下列情况的，可以不估计其可收回金额：
（1）以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额显著高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或者事项的，资产负债表日可以不重新估计该资产的可收回金额。
（2）以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额相对于某种减值迹象反应不敏感，在本报告期间又发生了该减值迹象的，可以不因该减值迹象的出现而重新估计该资产的可收回金额。
三、估计资产可收回金额的基本方法
主要内容：
（一）估计资产可收回金额的基本方法
（二）资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计
（三）资产预计未来现金流量的现值的估计
（一）估计资产可收回金额的基本方法
估计资产可收回金额的基本方法如下图所示：
在下列情况下，可以有例外或者做特殊考虑：
1.如果资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。
2.如果没有确凿证据或者理由表明，资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用后的净额的，可以将资产的公允价值减去处置费用后净额视为资产可收回金额。
3.如果企业无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。
（二）资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计注意：
处置费用是指直接归属于资产处置的增量成本，包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。但财务费用和所得税费用等不包括在内。
（三）资产预计未来现金流量的现值的估计
资产预计未来现金流量的现值,应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。
1.预计资产未来现金流量的内容（3个）
（1）资产持续使用过程中预计产生的现金流入；
（2）为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）；
（3）资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。
2.预计资产未来现金流量应当考虑的因素（4个）
（1）以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量
企业应当以资产的当前状况为基础,不应当包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量。
（2）预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量
（3）对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致
（4）内部转移价格应当予以调整
【例题·单选题】企业在计量资产可收回金额时，下列各项中，不属于资产预计未来现金流量的是（ ）。A．为维持资产正常运转发生的现金流出
B．资产持续使用过程中产生的现金流入
C．未来年度为改良资产发生的现金流出
D．未来年度因实施已承诺重组减少的现金流出
【233网校答案】C
【233网校解析】预计未来现金流量应以资产的当前状况为基础，而不能考虑未来年度改良的现金流出。
3.预计资产未来现金流量的方法
（1）传统法
预计资产未来现金流量，通常可以根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测。
②期望现金流量法
资产未来每期现金流量应当根据每期可能发生情况的概率及其相应的现金流量加权计算确定。
4.折现率的预计
为了资产减值测试的目的，计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。
5.资产未来现金流量现值的预计
在预计了资产的未来现金流量和折现率的基础上，企业将该资产的预计未来现金流量按照预计折现率在预计的资产使用期限内予以折现后，即可确定该资产未来现金流量的现值。
四、资产减值的会计处理
主要内容：
（一）资产减值损失确认与计量的一般原则
（二）资产减值损失的账务处理
（一）资产减值损失确认与计量的一般原则
1.资产减值损失的确认
资产可收回金额确定后，如果可收回金额低于其账面价值的，企业应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。
资产的账面价值是指资产成本扣减累计折旧（或累计摊销）和累计减值准备后的金额。
2.确认减值损失后折旧摊销的会计处理
资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。
3.减值准备是否可以转回
资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。但是，遇到资产处置、出售、对外投资、以非货币性资产交换方式换出、在债务重组中抵偿债务等情况，同时符合资产终止确认条件的，企业应当将相关资产减值准备予以转销。
【例题?单选题】2017年6月10日，某上市公司购入一台不需要安装的生产设备，支付价款、运杂费和保险费总计200万元，增值税税额34万元，购入后即达到预定可使用状态。该设备的预计使用寿命为10年，预计净残值为16万元，按照年限平均法计提折旧。2018年12月因出现减值迹象
（200-18.4*1.5=172.4）对该设备进行减值测试，预计该设备的公允价值为110万元，处置费用为26万元；（84）如果继续使用，预计未来使用及处置产生现金流量的现值为70万元，假定设备计提减值准备后原预计使用寿命、预计净残值不变。要求：根据上述资料，不考虑其他因素，2019年该生产设备应计提的折旧为（ ）万元。【（84-16）/8.5】
A．8
B．8.5
C．8.75
D．18.4
【233网校答案】A
【233网校解析】该设备2018年12月31日计提减值准备前的账面价值=200-（200-16）÷10×1.5=172.4（万元），可收回金额为84万元，计提减值准备后的账面价值为84万元。2019年该生产设备应计提的折旧=（84-16）÷8.5=8（万元）。
（二）资产减值损失的账务处理
借：资产减值损失
贷：固定资产减值准备
无形资产减值准备
长期股权投资减值准备
投资性房地产减值准备
商誉减值准备（吸收合并）
商誉—减值准备（控股合并）等
这里重点对商誉减值的会计处理进行说明
1.商誉减值测试的基本要求
企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了时进行减值测试。商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。
对于已经分摊商誉的资产组或资产组组合，无论是否存在资产组或资产组组合可能发生减值的迹象，每年都应当通过比较包含商誉的资产组或资产组组合的账面价值与可收回金额进行减值测试。
2.商誉减值的测试方法与会计处理
在对包含商誉的相关资产组或者资产组组合进行减值测试时，如与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象的，应当按照下列步骤处理：
首先，对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失。
其次，再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额，如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值，应当确认相应的减值损失。
减值损失金额应当先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值，再根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。
商誉减值的会计处理如下：
借：资产减值损失
贷：商誉减值准备（吸收合并）
商誉—减值准备（控股合并）
【例题?单选题】甲企业于2015年1月1日以1 600万元的价格收购了乙企业80%的股权。合并前，甲企业与乙企业不存在任何关联方关系。购买日，乙企业可辨认净资产的公允价值为1 500万元。没有负债和或有负债。（1600-1500*0.8=400商誉）假定乙企业的所有资产被认定为一个资产组，而且乙企业的所有可辨认资产均未发生资产减值迹象，未进行过减值测试。2015年年末，甲企业确定该资产组的可收回金额为1 550万元，按购买日公允价值持续计算的可辨认净资产的账面价值为1 350万元。甲企业在合并财务报表中应确认商誉的账面价值为（ ）万元。
A.300 B.100 C.240 D.160
（1350+400/0.8=1850，1550，减值300，商誉400-300*0.8=160）
【233网校答案】D
【233网校解析】合并财务报表中商誉计提减值准备前的账面价值=1600-1500×80%=400（万元）； 2015年12月31日合并报表中包含完全商誉的乙企业净资产的账面价值=1350+400÷80%=1850(万元)，该资产组的可收回金额为1550万元，该资产组减值金额=1850-1550=300(万元)，因完全商誉的价值为500万元，所以减值损失只冲减商誉300万元；但合并财务报表中反映的是归属于母公司的商誉，未反映归属于少数股东的商誉，因此合并财务报表中商誉减值金额=300×80%=240(万元)；合并财务报表中应确认的商誉的账面价值=400-240=160(万元)。
第六节 资产减值
本节总结
一、掌握资产减值准则涵盖的范围
二、掌握资产减值的迹象与测试
三、掌握估计资产可收回金额的基本方法
四、掌握资产减值的会计处理
五、掌握商誉减值的会计处理
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