第六节 含有已审计财务报表的文件中的其他信息
无论是在出具审计报告前，还是在出具审计报告后，注册会计师都应当关注含有已审计财务报表的文件中的其他信息，以发现其他信息与已审计财务报表之间存在的重大不一致或其他信息的重大错报，提请被审计单位修改已审计财务报表或所披露的其他信息，甚至修改审计意见，以保证审计意见的合理性，保证所披露信息的真实、完整，最终达到降低审计风险、保证执业质量的目的。
一、其他信息的含义
其他信息是指根据法律法规的规定或惯例，在被审计单位年度报告、招股说明书等文件中包含的除已审计财务报表和审计报告以外的其他财务信息和非财务信息。
二、注册会计师对于其他信息的责任
1.注册会计师没有专门责任确定其他信息是否得到适当陈述――关注责任
2.对财务报表出具审计报告时对其他信息的考虑，这是因为：
（1）发现其他信息与财务报表的不一致可能为财务报表审计提供新的线索，便于注册会计师实施追加审计程序；
（2）由于其他信息与财务报表的不一致可能导致财务报表使用者对财务报表产生怀疑，进而影响已审计财务报表的可信赖程度。
所以，无论是否有法定或约定的义务对其他信息出具鉴证报告，注册会计师在对财务报表出具审计报告时都应当考虑其他信息。
三、重大不一致 （与财务报表相关）
（一）重大不一致的含义
重大不一致是指其他信息与已审计财务报表中的信息相矛盾。
（二）发现重大不一致时的措施
1.确定已审计财务报表或其他信息是否需要修改。
2.需要修改已审计财务报表而被审计单位拒绝修改时的措施。
如果需要修改已审计财务报表而被审计单位拒绝修改，注册会计师应当根据具体情况出具保留意见或否定意见的审计报告。
3.需要修改其他信息而被审计单位拒绝修改时的措施。
如果需要修改其他信息而被审计单位拒绝修改，注册会计师应当考虑在审计报告中增加强调事项段说明该重大不一致，或采取其他措施（不出具审计报告或解除业务约定）。
四、对事实的重大错报（与财务报表无关）
（一）对事实的重大错报的含义
对事实的重大错报是指在其他信息中，对与已审计财务报表所反映事项不相关的重要信息做出了不正确的表述或列报。
（二）注意到其他信息可能含有对事实的重大错报时的措施
1.注意到其他信息可能含有对事实的重大错报时的措施，注册会计师应当与管理层讨论该事项。
2.如果仍然认为其他信息可能含有明显的对事实的重大错报，注册会计师应当提请管理层征询法律顾问等第三方的意见，并考虑收到的咨询意见。
（三）确定其他信息存在对事实的重大错报时的措施
1.提请修改存在对事实的重大错报的其他信息；
2.如果被审计单位拒绝修改其他信息，应向治理层书面说明注册会计师的关注；
3.征询法律意见。
五、审计报告日后获取的其他信息
（一）尽早阅读所有其他信息
（二）发现重大不一致或注意到对事实的重大错报时的措施
1.确定是否需要修改已审计财务报表或其他信息
2.需要修改已审计财务报表时的措施
（1）审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实
①如果管理层修改了财务报表，注册会计师应当根据具体情况实施必要的审计程序，并针对修改后的财务报表出具新的审计报告。（无需强调事项段）
②如果管理层拒绝修改财务报表，并且审计报告尚未提交给被审计单位，注册会计师应出具保留意见或否定意见的审计报告。
③如果管理层拒绝修改财务报表，并且审计报告已提交给被审计单位，注册会计师应当通知被审计单位治理层不要将财务报表和审计报告向第三方报出。如果财务报表仍被报出，注册会计师应当采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告。注册会计师采取的措施取决于其自身的权利、义务以及征询的法律意见。
（2）财务报表报出后发现的事实
①如果管理层修改了财务报表，注册会计师应当对修改后的财务报表出具新的审计报告。（增加强调事项段）
②如果管理层既没有采取必要措施确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况，又没有修改财务报表，注册会计师应当采取措施防止财务报表使用者继续信赖该审计报告，并将拟采取的措施通知被审计单位治理层。注册会计师采取的措施取决于其自身的权利、义务以及征询的法律意见。
③如果临近公布下一期财务报表，且能够在下一期财务报表中进行充分披露，注册会计师应当根据法律法规的规定确定是否仍有必要提请被审计单位修改财务报表，并出具新的审计报告。
3.需要修改其他信息时的措施
（1）被审计单位同意修改时的措施
审计程序可能包括复核管理层采取的措施能否确保所有收到原财务报表、审计报告及其他信息的人士了解所作的修改。
（2）管理层拒绝修改时的措施
注册会计师应当考虑采取适当的进一步措施。进一步措施包括向治理层书面说明注册会计师对其他信息的关注，以及征询法律意见。
附：含有已审计财务报表的文件中的其他信息总结
| 其他信息 |
事项 |
措施 | ||
|
重大不一致（与财务信息相关） |
需要修改财务报表 |
已修改 |
财务报表报出前 |
出具新的审计报告（无需加强调事项段） |
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财务报表报出后 |
出具新的审计报告（强调事项段） | |||
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拒绝 |
审计报告尚未提交 |
出具新的审计报告（非无保留意见） | ||
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审计报告已提交未报出 |
采取措施防止财务报表使用者继续信赖该审计报告，并将拟采取的措施通知治理层 | |||
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财务报表报出后 |
采取措施防止财务报表使用者继续信赖该审计报告，并将拟采取的措施通知治理层 | |||
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需要修改其他信息 |
拒绝 |
考虑在审计报告中增加强调事项段说明该重大不一致，或采取其他措施 | ||
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对事实的重大错报（与财务信息无关） |
可能含有对事实的重大错报 |
与管理层讨论 |
疑虑未解除，则提请管理层征询法律顾问等第三方的意见 | |
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确定存在对事实的重大错报 |
提请修改其他信息 |
拒绝修改则向治理层书面报告，不出具报告或解除业务约定（征询法律意见） | ||
主要考点：
1.四种审计意见发表的条件及不同意见下审计报告的格式和内容
2.注册会计师对比较数据的审计责任及比较数据对审计意见的影响
3.发现重大不一致或对事实的重大错报时的措施
