第八编 其他相关业务
第二十七章 特殊审计领域
考情分析
本章属于次重点章节。考生应主要围绕验资进行复习，不仅会在客观题中出现，还可能会以简答题、综合题的形式出现；特殊目的的审计业务主要以客观题的形式进行考核。
第一节 对特殊目的审计业务出具审计报告
一、特殊目的审计
1.特殊目的的审计业务包括：
（1）按照企业会计准则和相关会计制度以外的其他基础（简称特殊基础）编制的财务报表，注册会计师可能应委托人要求对被审计单位按照特殊基础编制的财务报表发表审计意见。特殊基础通常包括计税基础、收付实现制基础和监管机构的报告要求。
（2）财务报表的组成部分
注册会计师可能应委托人要求对财务报表的一个或多个组成部分发表审计意见。财务报表的组成部分，包括财务报表特定项目、特定账户或特定账户的特定内容。
（3）合同的遵守情况
注册会计师可能应委托人要求对被审计单位合同中有关财务会计条款的遵守情况发表审计意见。例如，对贷款合同遵守情况发表审计意见；对专利技术、商标使用权等转让协议遵守情况发表审计意见。
（4）简要财务报表
注册会计师可能应委托人要求对被审计单位依据已审计财务报表编制的简要财务报表发表审计意见。
二、总体要求
（一）承接业务的一般要求
在承接特殊目的审计业务前，注册会计师应当与委托人就业务性质、审计报告的格式和内容等达成一致意见。
（二）了解所审计信息的用途及可能的使用者
注册会计师在计划审计工作时，应当通过与委托人的沟通，详细了解所审计财务信息的用途和可能的使用者。
（三）说明审计报告分发和使用的限制
为了避免审计报告被用于非预定目的，注册会计师可以在审计报告中说明出具审计报告的目的，以及在分发和使用上的限制。
（四）审计报告的要素
（五）审计报告格式被指定时的处理
如果委托方要求按照指定格式出具审计报告，注册会计师应当考虑指定格式报告的实质要求及措辞。如果委托人指定格式报告的实质要求及措辞与本准则规定不一致，注册会计师应当通过修改指定格式报告的措辞，以使其符合本准则的规定；或者另附一份按照本准则要求编制的审计报告。
三、特殊目的审计报告
注册会计师执行特殊目的审计业务，应当了解所审计信息的用途及可能的使用者，在审计报告意见段后说明审计报告的目的和分发使用上的限制。
（一）对按照特殊基础编制的财务报表出具的审计报告
如果按照特殊基础编制的财务报表未能冠以适当的标题，或特殊基础未得到充分披露，注册会计师应当出具恰当的非无保留意见的审计报告。
| 引言段 |
意见段 |
强调事项段 |
|
指明所审财务报表的编制基础或提醒财务报表使用者注意财务信息附注中对编制基础作出的说明 |
审计意见应当说明财务报表是否在所有重大方面按照指定的特殊基础编制 |
强调事项段：本报告仅供××使用，不得用于其他目的 |
（二）对财务报表组成部分出具的审计报告
1.确定审计范围应当考虑的因素
在确定财务报表组成部分的审计范围时，注册会计师应当考虑与所审计的财务报表组成部分相互关联，且可能对其具有重大影响的其他财务报表项目。
2.重要性概念的应用
与对整套财务报表进行审计相比，在确定其重要性水平时运用的判断基础不同，所确定的重要性相对较低，与对整套财务报表出具报告时对该组成部分的审计相比，注册会计师通常要实施更广泛的审计程序，收集更多的审计证据。
3.出具审计报告的特殊考虑
（1）审计报告不应后附整套财务报表
注册会计师在没有对整套财务报表实施审计的情况下，可对财务报表组成部分出具审计报告。
注册会计师应当提请委托人不应将整套财务报表附于审计报告后。
（2）已对财务报表整体出具审计报告的特殊考虑
如果已对整套财务报表出具否定意见或无法表示意见的审计报告，只有在组成部分并不构成财务报表的主要部分时，注册会计师才可以对组成部分出具审计报告。否则，会对整套财务报表的审计报告产生影响。
| 引言段 |
意见段 |
强调事项段 |
|
指明财务报表组成部分的编制基础，或提及规定编制基础的协议 |
应当说明财务报表组成部分是否按照指定的编制基础编制 |
强调事项段（必要时）：本报告仅供××使用，不得用于其他目的 |
（三）对合同的遵守情况出具的审计报告
| 引言段 |
意见段 |
强调事项段 |
|
指明已经对合同所涉及的财务与会计事项的遵守情况进行了审计 |
应当说明被审计单位是否遵守了合同的特定条款 |
强调事项段指明审计报告仅供被审计单位与签订该合同的另一方使用，不得作为其他用途 |
（四）简要财务报表的审计报告
1.对简要财务报表出具审计报告的情形
只有对简要财务报表所依据的财务报表发表了审计意见，注册会计师才可对简要财务报表出具审计报告。
2.简要财务报表的标题
简要财务报表应当冠以适当的标题，以指明其所依据的已审计财务报表。如“根据以20×8年12月31日为会计期间截止日的已审计财务报表编制的简要财务报表”、“简要资产负债表”、“简要利润表”、“简要现金流量表”等。
3.审计报告的术语限制
（1）简要财务报表并未包含年度已审计财务报表中的所有信息。注册会计师在对简要财务报表发表审计意见时，不应使用“在所有重大方面公允反映”等术语。否则，预期使用者可能会认为简要财务报表包括了企业会计准则和相关会计制度所要求的所有披露。
（2）简要财务报表应当提醒使用者，为更好地理解被审计单位财务状况和经营成果，简要财务报表应当与最近已审计财务报表（包含了所要求的所有披露）一并阅读。
4.审计报告的考虑
引言段：
（1）指出简要财务报表所依据的已审计财务报表；
（2）提及对已审计财务报表出具的审计报告的日期和意见类型。如对简要财务报表所依据的财务报表发表了非无保留意见，还应指明发表该意见的理由及其影响。
审计意见段：如果对已审计财务报表出具了非无保留意见的审计报告，即使对简要财务报表的编制表示满意，注册会计师仍应在对简要财务报表出具的审计报告中指出，简要财务报表依据的已审计财务报表已被注册会计师出具非无保留意见的审计报告。
报告日期：简要财务报表的审计报告日期不应当早于其依据的已审计财务报表的审计报告日期。
| 引言段 |
意见段 |
强调事项段 |
|
指出简要财务报表所依据的已审计财务报表。 |
简要财务报表中的信息是否在所有重大方面与其依据的已审计财务报表一致。 |
为了更好地理解被审计单位的财务状况、经营成果以及注册会计师实施审计工作的范围，简要财务报表应当与已审计财务报表以及审计报告一并阅读；或提醒财务报表使用者注意财务信息附注中对上述事项的说明 |
