（一）总体应对措施
在针对评估的由于舞弊导致的财务报表层次重大错报风险确定总体应对措施时，注册会计师应当：
1.在分派和督导项目组成员时，考虑承担重要业务职责的项目组成员所具备的知识、技能和能力，并考虑由于舞弊导致的重大错报风险的评估结果；
2.评价被审计单位对会计政策（特别是涉及主观计量和复杂交易的会计政策）的选择和运用，是否可能表明管理层通过操纵利润对财务信息作出虚假报告；
3.在选择审计程序的性质、时间安排和范围时，增加审计程序的不可预见性。
（二）针对舞弊导致的认定层次的重大错报风险实施的审计程序
注册会计师应当设计和实施进一步审计程序，审计程序的性质、时间安排和范围应当能够应对评估的由于舞弊导致的认定层次重大错报风险。
注册会计师应当考虑通过下列方式，应对舞弊导致的认定层次重大错报风险：
1.改变拟实施审计程序的性质，以获取更为可靠、相关的审计证据，或获取其他佐证性信息。例如：
（1）对特定资产进行实地观察或检查变得更重要，或选择使用计算机辅助审计技术以审计更多的有关在重要账户或电子交易文档中包含数据的证据；
（2）设计程序以获取额外的佐证信息。
【例】如果注册会计师发现管理层出于利润预期的压力之下，可能存在虚增收入的相关风险，其虚增收入的方式可能是签署包含影响收入确认条款的销售协议，或在发货前提前开具销售发票。
在这种情况下，注册会计师可以设计询证函，函证的内容不仅包括欠款余额，还包括销售协议的细节，如交易日期、退货权、交货条款等。此外，通过向被审计单位的非财务人员询问销售协议和交货条款的变化，以对函证获取的信息进行补充，也可能是有效的。
2.改变实质性程序的时间。
注册会计师可能认为在期末或接近期末实施实质性程序能够更好地应对由于舞弊导致的重大错报风险。
3.改变审计程序的范围。
包括扩大样本规模、采用更详细的数据实施分析程序等。
【举例】针对收入确认导致的虚假财务报告的具体应对程序。
1.针对收入项目，使用分解的数据实施实质性分析程序。
例如，按照月份、产品线或业务分部将本期收入与具有可比性的以前期间收入进行比较。利用计算机辅助审计技术可能有助于发现异常的或未预期到的收入关系或交易。
2.向被审计单位的客户函证相关的特定合同条款以及是否存在背后协议。
例如，商品接受标准、交货与付款条件、不承担期后或持续性的卖方义务、退货权、保证转售金额以及撤消或退款等条款在此种情形下通常是相关的。
3.向被审计单位的销售和营销人员或内部法律顾问询问临近期末的销售或发货情况，以及他们所了解的与这些交易相关的异常条款或条件。
4.期末在被审计单位的一处或多处发货现场实地观察发货情况或准备发出的货物情况（或待处理的退货），并实施其他适当的销售及存货截止测试，以验证收入的真实性和确认截止时点的准确性。
5.对于通过电子方式自动生成、处理、记录的销售交易实施控制测试，以确定这些控制是否能够为所记录的收入交易已真实发生并得到适当地记录提供保证。
【举例】针对存货数量导致的虚假财务报告的具体应对程序。
1.检查被审计单位的存货记录，以识别在被审计单位盘点过程中或结束后需要特别关注的存货存放地点或存货项目。
2.在不预先通知的情况下对特定存放地点的存货实施监盘，或在同一天对所有存放地点实施存货监盘。
3.要求被审计单位在报告期末或临近期末的时点实施存货盘点，以降低被审计单位在盘点日与报告期末之间操纵存货数量的风险。
4.在观察存货盘点的过程中实施额外的程序，例如，更严格地检查包装箱中的货物、货物堆放方式（如堆为中空）或标记方式、液态物质（如香水、特殊的化学物质）的质量特征（如纯度、品级或浓度）。
利用专家的工作可能在此方面有所帮助。
5.按照存货的等级或类别、存放地点或其他分类标准，将本期存货数量与前期进行比较，或将盘点数量与永续盘存记录进行比较。
6.利用计算机辅助审计技术进一步测试存货实物盘点目录的编制。例如，按标签号进行检索以测试存货的标签控制，或按照项目的顺序编号进行整理以检查是否存在漏记或重复编号。
【举例】针对管理层估计导致的虚假财务报告的具体应对程序。
1.聘用专家作出独立估计，并与管理层的估计进行比较；
2.将询问范围延伸至管理层和会计部门以外的人员，以印证管理层完成与作出会计估计相关的计划的能力和意图。
（三）针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序
管理层凌驾于内部控制之上的风险属于特别风险。无论对管理层凌驾于控制之上的风险的评估结果如何，注册会计师都应当设计和实施审计程序，用以：
1.测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整是否适当。注册会计师应当：
（1）向参与财务报告过程的人员询问与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动；
（2）选择在报告期末做出的会计分录和其他调整；
（3）考虑是否有必要测试整个会计期间的会计分录和其他调整。
2.复核会计估计是否存在偏向，并评价产生这种偏向的环境是否表明存在由于舞弊导致的重大错报风险。
（1）评价管理层在做出会计估计时所作的判断和决策是否反映出管理层的某种偏向（即使判断和决策单独看起来是合理的），从而可能表明存在由于舞弊导致的重大错报风险。如果存在偏向，注册会计师应当从整体上重新评价会计估计；
（2）追溯复核与以前年度财务报表反映的重大会计估计相关的管理层判断和假设。
追溯复核的目的是判断是否存在管理层偏向的迹象，而不是质疑以前年度依据当时可获得的信息而作出的职业判断。
3.对于超出被审计单位正常经营过程的重大交易，或基于对被审计单位及其环境的了解以及在审计过程中获取的其他信息而显得异常的重大交易，评价其商业理由（或缺乏商业理由）是否表明被审计单位从事交易的目的是为了对财务信息做出虚假报告或掩盖侵占资产的行为。
以下迹象可能表明被审计单位从事超出其正常经营过程的重大交易或虽然未超出其正常经营过程，但显得异常的重大交易，从事这些交易的目的可能是为了对财务信息做出虚假报告或掩盖侵占资产的行为：
（1）交易的形式显得过于复杂（例如交易涉及集团内部多个实体，或涉及多个非关联的第三方）；
（2）管理层未与治理层就此类交易的性质和会计处理进行过讨论，且缺乏充分的记录；
（3）管理层更强调采用某种特定的会计处理的需要，而不是交易的经济实质；
（4）对于涉及不纳入合并范围的关联方（包括特殊目的实体）的交易，治理层未进行适当的审核与批准；
（5）交易涉及以往未识别出的关联方，或涉及在没有被审计单位帮助的情况下不具备物质基础或财务能力完成交易的第三方。
考试指南：2013注会注会各科考试时间 注册会计师考试大纲 考试科目
备考专题：2013年注册会计师考试备考专题 2013年注册会计师考试课后章节练习及答案专题
为了帮助大家通过考试，233网校提供会计单科VIP班（含精讲班+冲刺班+习题班+真题解析班+机考实战班）免费试听 点击进入>>，233网校祝大家考试成功！
