注册会计师《税法》备考要点第十六章

七、几个特殊问题
1.纳税人取得全年一次性奖金
（1）先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。
如果在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。
（2）将雇员个人当月内取得的全年一次性奖金，按上述确定的适用税率和速算扣除数计算征税，计算公式如下：
①如果雇员当月工资薪金所得高于（或等于）税法规定的费用扣除额的，适用公式为：
应纳税额＝雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率-速算扣除数
②如果雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额的，适用公式为：
应纳税额＝（雇员当月取得全年一次性奖-雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额）×适用税率-速算扣除数
（3）取得不含税全年一次性奖金收入个人所得税的计算方法
①按照不含税的全年一次性奖金收入除以12的商数，查找相应适用税率A和速算扣除数A；
②含税的全年一次性奖金收入＝（不含税的全年-次性奖金收入-速算扣除数A）÷（1-适用税率A）；
③按含税的全年一次性奖金收入除以12的商数，重新查找适用税率B和速算扣除数B；
④应纳税额＝含税的全年一次性奖金收入×适用税率B-速算扣除数B；
⑤如果纳税人取得不含税全年一次性奖金收入的当月工资薪金所得，低于税法规定的费用扣除额，应先将不含税全年一次性奖金减去当月工资薪金所得低于税法规定费用扣除额的差额部分后，再按照上述第一条规定处理。
2.雇员取得除全年一次性奖金以外的其他各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。
3.对在中国境内无住所的个人一次取得数月奖金或年终加薪的计算征税：可单独作为一个月的工资、薪金所得计算纳税。
4.特定行业职工取得的工资、薪金：按月预缴，年度终了后30日内，合计全年工资所得，再按12个月平均分摊，以每个月的收入来计算纳税，然后再12个月平均并计算全年实际应纳税款，多退少补。
5.公务交通、通讯补贴收入征税问题：按月发放的，并入当月“工资、薪金”所得；不按月发放的，分解到所属月份，与“工资、薪金”合并后计征所得税。
6.失业保险费（金）的征税问题
（1）城镇企业事业单位及其职工个人按照《失业保险条例》规定的比例实际缴付的失业保险费，免予征收个人所得税；超过条例规定比例缴付的部分，计入职工个人当期的工资、薪金收入，依法计征个人所得税。
（2）符合《失业保险条例》规定条件的失业人员领取的失业保险金，免征个人所得税。
7.企业为员工支付各项免税之外的保险金，应在企业向保险公司缴付时并入员工当期的工资收入，按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税，税款由企业负责代扣代缴。
8.企业改组中取得的量化资产问题：
①职工个人以股份形式取得，仅作为分红依据，不拥有企业量化资产的，不征税。
②职工个人以股份形式取得的，拥有企业量化资产股份，取得时暂缓征；在实际转让时，按“财产转让所得”征个人所得税。
③职工个人以股份形式取得的企业量化资产参与企业分配取得的股息、红利，按“利息、股息、红利”项目征税。
9.在涉外企业工作的中方人员取得的工资、薪金所得征税问题（不适用加扣3200规定）
①支付单位代扣代缴个人所得税。
②派遣单位和雇佣单位分别支付的，由雇佣单位扣除费用，计算所得税，从派遣单位取得的工薪，不再扣除费用，直接套用适用税率计算代扣额。取后由纳税义务人选择并固定到一地税务机关申报每月工资薪金收入，汇算清缴（即：将两项目收入合并后重新计算应纳税额），多退少补。
③涉外企业发放给中方工作人员员工资薪金所得，应全额征税。如有证据证明要上交派遣单位的部分，可以扣除。
10.在中国境内无住所的个人取得工资薪金所得的征税问题。
个人实际在中国境内工作期间取得的工资薪金，不论是由中国境内还是境外企业或个人雇主支付，均属来源于中国境内的所得。个人实际在中国境外工作期间取得的工资薪金，不论是由中国境内还是境外企业或个人雇主支付，均属于来源于中国境外的所得。
（1）在中国境内无住所人员，应纳税额计算方法：
①在境内居住90日（或183日）以内
应纳税额＝（当月境内外工资新金应纳税所得额×适用税率－速算扣除数）×当月境内支付工资÷当月境内外支付工资总额×当月境内工作天数÷当月天数
②在境内居住90日（或183日）～1年
应纳税额＝（当月境内外工资薪金应纳税所得额×适用税率－速算扣除数）×当月境内工作天数÷当月天数
③在境内居住1～5年
应纳税额＝（当月境内外工资薪金应纳税所得额×适用税率－速算扣除数）×（1－当月境外支付工资÷当月境内外支付工资总额×当月境外工作天数÷当月天数）
如果上款所述各类个人取得的是日工资薪金或者是不满一个月的工资薪金，仍应以日工资薪金乘以当月天数换算成月工资薪金后，按照上述公式计算其应纳税额。
（2）境内企业的董事、高管人员，（不以在华居住时间为标准，而以任职期间为标准）
①取得境内支付的工资，在任职期间（不按实际在中国境内时间），均应申报
②取得境外支付的工资，如果双方签订有税收协定，在中国境内时间不超过183天的，可免税，超过的要纳税，如果双方未签订有税收协定，则在中国境内期间取得的境外支付工资应合并计算纳税。
③不满一个月的工资薪金所得的应纳税款的计算
应纳税额＝足月的应纳税款×天数比例
11.两个以上纳税人共同取得同一项所得的：先分、后扣，再缴。
12.退职费收入
①符合退职条件并按该办法规定的退职费标准所领取的退职费，免征个人所得税。
②不符合条件的：对退职人员一次取得较高退职费收入的，可视为其一次取得数月的工资、薪金收入，并以原工资标准划分月份，最高不超过6个月的。
13.企业职工因解除劳动合同取得一次性补偿收入征税问题
①职工与企业解除劳动合同取得的一次性补偿收入，在当地上年企业职工年平均工资的3倍数额内，可免征；超过部分，征。
②从破产企业取得的一次性安置费收入，免征。
14.个人通过招标、竞拍或其他方式购置债权以后，通过相关司法或行政程序主张债权而取得的所得，应按照“财产转让所得”项目缴纳个人所得税。
个人通过上述方式取得“打包”债权，只处置部分债权的，其应纳税所得额按以下方式确定：
①以每次处置部分债权的所得，作为一次财产转让所得征税。
②其应税收入按照个人取得的货币资产和非货币资产的评估价值或市场价值的合计数确定。
③所处置债权成本费用（即财产原值），按下列公式计算：
当次处置债权成本费用＝个人购置“打包”债权实际支出×当次处置债权账面价值（或拍卖机构公布价值）÷“打包”债权账面价值（或拍卖机构公布价值）。
④个人购买和和处置债权过程中发生的拍卖招标手续费、诉讼费、审计评估费以及缴纳的税金等合理税费，在计算个人所得税时允许扣除。
15.单位为职工个人购买商业性补充养老保险等，在办理投保手续时应作为个人所得税的“工资、薪金所得”项目，按税法规定缴纳个人所得税；因各种原因退保，个人未取得实际收入的，已缴纳的个人所得税应予以退回。
对企业为员工支付各项免税之外的保险金，应在企业向保险公司缴付时（即该保险落到被保险人的保险账户）并入员工当期的工资收入，按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税，税款由企业负责代扣代缴。
16.个人兼职取得的收入应按照“劳务报酬所得”应税项目缴纳个人所得税。
退休人员再任职取得的收入，在减除按个人所得税法规定的费用扣除标准后，按“工资、薪金所得”应税项目缴纳个人所得税。
17.企业购买车辆并将车辆所有权办到股东个人名下，其实质为企业对股东进行了红利性质的实物分配，应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。考虑到该股东个人名下的车辆同时也为企业经营使用的实际情况，允许合理减除部分所得；减除的具体数额由主管税务机关根据车辆的实际使用情况合理确定。上述企业为个人股东购买的车辆，不属于企业的资产，不得在企业所得税前扣除折旧。
18.个人股票期权所得个人所得税的征税方法
（1）关于股票期权所得性质的确认及其具体征税规定
①员工接受实施股票期权计划企业授予的股票期权时，除另有规定外，一般不作为应税所得征税。
②员工行权时，其从企业取得股票的实际购买价（施权价）低于购买日公平市场价（指该股票当日的收盘价，下同）的差额，是因员工在企业的表现和业绩情况而取得的与任职、受雇有关的所得，应按“工资、薪金所得”适用的规定计算缴纳个人所得税。
对因特殊情况，员工在行权日之前将股票期权转让的，以股票期权的转让净收入，作为工资薪金所得征收个人所得税。
员工行权日所在期间的工资薪金所得，应按下列公式计算工资薪金应纳税所得额：
股票期权形式的工资薪金应纳税所得额＝（行权股票的每股市场价－员工取得该股票期权支付的每股施权价）×股票数量
③员工将行权后的股票再转让时获得的高于购买日公平市场价的差额，是因个人在证券二级市场上转让股票等有价证券而获得的所得，应按照“财产转让所得”适用的征免规定计算缴纳个人所得税。
④员工因拥有股权而参与企业税后利润分配取得的所得，应按照“利息、股息、红利所得”适用的规定计算缴纳个人所得税。
（2）关于应纳税款的计算
①认购股票所得（行权所得）的税款计算。员工因参加股票期权计划而从中国境内取得的所得，按本通知规定应按工资薪金所得计算纳税的，对该股票期权形式的工资薪金所得可区别于所在月份的其他工资薪金所得，单独按下列公式计算当月应纳税款：
应纳税额＝（股票期权形式的工资薪金应纳税所得额／规定月份数×适用税率－速算扣除数）×规定月份数
上款公式中的规定月份数，是指员工取得来源于中国境内的股票期权形式工资薪金所得的境内工作期间月份数，长于12个月的，按12个月计算；上款公式中的适用税率和速算扣除数，以股票期权形式的工资薪金应纳税所得额除以规定月份数后的商数，对照《国家税务总局关于印发<征收个人所得税若干问题>的通知》（国税发[1994]089号）所附税率表确定。
②转让股票（销售）取得所得的税款计算。对于员工转让股票等有价证券取得的所得，应按现行税法和政策规定征免个人所得税。即：个人将行权后的境内上市公司股票再行转让而取得的所得，暂不征收个人所得税；个人转让境外上市公司的股票而取得的所得，应按税法的规定计算应纳税所得额和应纳税额，依法缴纳税款。
③参与税后利润分配取得所得的税款计算。员工因拥有股权参与税后利润分配而取得的股息、红利所得，除依照有关规定可以免税或减税的外，应全额按规定税率计算纳税。
（3）关于征收管理
①扣缴义务人。实施股票期权计划的境内企业为个人所得税的扣缴义务人，应按税法规定履行代扣代缴个人所得税的义务。
②自行申报纳税。员工从两处或两处以上取得股票期权形式的工资薪金所得和没有扣缴义务人的，该个人应在个人所得税法规定的纳税申报期限内自行申报缴纳税款。
③报送有关资料。实施股票期权计划的境内企业，应在股票期权计划实施之前，将企业的股票期权计划或实施方案、股票期权协议书、授权通知书等资料报送主管税务机关；应在员工行权之前，将股票期权行权通知书和行权调整通知书等资料报送主管税务机关。
扣缴义务人和自行申报纳税的个人在申报纳税或代扣代缴税款时，应在税法规定的纳税申报期限内，将个人接受或转让的股票期权以及认购的股票情况（包括种类、数量、施权价格、行权价格、市场价格、转让价格等）报送主管税务机关。
（4）处罚。实施股票期权计划的企业和因股票期权计划而取得应税所得的自行申报员工，未按规定报送上述有关报表和资料，未履行申报纳税义务或者扣缴税款义务的，按《中华人民共和国税收征收管理法》》及其实施细则的有关规定进行处理。
（5）企业高级管理人员行使股票认购权取得所得个人所得税的征税方法
①企业有股票认购权的高级管理人员，在行使股票认购权时的实际购买价（行权价）低于购买日（行权日）公平市场价之间的数额，属于个人所得税“工资、薪金所得”应税项目的所得，应按照《国家税务总局关于个人认购股票等有价证券而从雇主取得折扣或补贴收入有关征收个人所得税问题的通知》（国税发[1998]9号）的规定缴纳个人所得税，税款由企业负责代扣代缴。
②个人在股票认购权行使前，将其股票认购权转让所取得的所得，应并入其当月工资收入，按照“工资、薪金所得”项目缴纳个人所得税。上述所得由境内受雇企业或机构支付的，或者属于《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业对境外企业支付其雇员的工资薪金代扣代缴个人所得税问题的通知》（国税发[1999〕241号）规定的本应由境内受雇企业或机构支付但实际由其境外母公司（总机构）或境外关联企业支付情形的，相应所得的应纳税款由境内受雇企业或机构负责代扣代缴；上述应纳税款在境内没有扣缴义务人的，取得所得的个人应按税法规定，在规定的期限内向主管税务机关自行申报纳税。
③对个人在行使股票认购权后，将已认购的股票（不包括境内上市公司股票）转让所取得的所得，应按照“财产转让所得”项目缴纳个人所得税。上述税款由直接向个人支付转让收入的单位（不包括境外企业）负责代扣代缴；直接向个人支付转让收入的单位为境外企业的，取得收入的个人应按税法规定，在规定的期限内向主管税务机关自行申报纳税。
八、税收优惠
1.免征：
①省级政府、国务院部委等，及外国组织颁发的科教文卫等奖金。
②国债和国家发行的金融债券利息。
③按国家统一规定发给的补贴、津贴。（两院院士的特殊津贴每人每年1万元）
④福利费、抚恤金、救济金。
⑤保险赔款。
⑥见义勇为奖金。
⑦按规定提取并缴付的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金、失业保险金，不计入个人当期的工资、薪金收入，免征。超过规定的部分，计征个人所得税。
⑧个人取得的教育储蓄存款利息所得。
2.暂免征
①外籍个人以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费。
②外籍个人按合理标准取得的境内、外出差补贴。
③外籍个人取得的探亲费、语言训练费、子女教育费等，经当地税务机关审核批准为合理的部分。
④个人举报、协查违法犯罪行为而获得的奖金。
⑤个人办理代扣代缴税款的手续费。
⑥个人转让自用达5年以上、并且是唯一的家庭居住用房取得的所得。
⑦外籍个人从外商投资企业取得的股息，红利所得。
⑧符合以下7个条件之一的取得的工资、薪金免税：352页，出声读上3遍，以后就不用再管它了。
⑨保险营销员的佣金由展业成本和劳务报酬构成。按照税法规定，对佣金中的展业成本，不征收个人所得税；对劳务报酬部分，扣除实际缴纳的营业税金及附加后，依照税法有关规定计算征收个人所得税。根据目前保险营销员展业的实际情况，佣金中展业成本的比例暂定为40％。
3.减征的：
①残疾、孤老、烈属的所得。
②严重自然灾害造成重大损失的。
③其它
九、境外所得的税额扣除
1.分国分项算，分国不分项扣除；
2.按我国个人所得税法的规定计算扣除限额；
3.扣除限额不得交叉使用。
十、纳税申报及缴纳
1.自行申报纳税义务人
①自2006年1月1日起，年所得12万元以上的；
②从两处或两处以上取得工资、薪金所得的；
③没有扣缴义务人的；
④分笔取得一次劳务报酬、稿酬所得、特许取使用费所得、财产租赁所得的；
⑤扣缴义务人未按规定扣缴税款的；
⑥规定必须自行申报纳税的。
2.自行申报的纳税期限
①年所得12万元以上的纳税人，在纳税年度终了后3个月内向主管税务机关办理纳税申报。
②个体工商户和个人独资、合伙企业投资者取得的生产、经营所得应纳的税款，分月预缴的，纳税人在每月终了后7日内办理纳税申报；分季预缴的，纳税人在每个季度终了后7日内办理纳税申报。纳税年度终了后，纳税人在3个月内进行汇算清缴。
③纳税人年终一次性取得对企事业单位的承包经营、承租经营所得的，自取得所得之日起30日内办理纳税申报；在1个纳税年度内分次取得承包经营、承租经营所得的，在每次取得所得后的次月7日内申报预缴，纳税年度终了后3个月内汇算清缴。
④从中国境外取得所得的纳税人，在纳税年度终了后30日内向中国境内主管税务机关办理纳税申报。
⑤纳税人取得其他各项所得须申报纳税的，在取得所得的次月7日内向主管税务机关办理纳税申报。
3.自行申报纳税的申报地点
从两处或两处以上取得工资、薪金所得的，可选择并固定在其中一地税务机关申报纳税；从境外取得所得的，应向境内户籍所在地或经常居住地税务机关申报纳税。
4.代扣代缴的范围－－－－其中没有个体工商户
5.扣缴义务人的责任
6.核定征收
①对律师事务所应实行查账征收，无法查帐才实行核定征收；
②对核定征收的律师事务所，应根据其雇员人数、营业规模等核定其营业额，并根据当地同行业盈利水平从高核定应税所得率，应税所得率不得低于25%；并应督促其建账建制，尽快转为查账征收。
③计算收入时不得扣除办案费用及其他个人费用。
④会计师事务所、税务师事务所、审计师事务所以及其他中介机构，比照律师事务所执行。