会计中级考试实务一重难点辅导二

(二)长期债权投资
1、长期债权投资的一般业务。长期债权投资的一般业务包括债券的取得、债券溢价或折价的摊销以及债券到期还本付息等。长期债权投资在取得时，应按取得时的实际成本作为初始投资成本。取得长期债权投资时，所发生的税金、手续费等相关费用金额较大的，计人初始投资成本；发生金额较小的税金、手续费，可直接冲减当期投资收益，不计入初始投资成本。这也是实务中容易出错的一个问题。复习时应特别注意。
企业购人的长期债券，按实际支付的价款减去已到付息期但尚未领取的债券利息(如税金、手续费等相关费用直接计人当期损益的，还应当减去相关费用)，作为债券投资初始投资成本；初始投资成本减去相关费用及尚未到期的债券利息，与债券面值之间的差额，作为债券溢价或折价；债券的溢价或折价在债券存续期间内确认相关债券利息收人时摊销。摊销方法可以采用实际利率法，也可以采用直线法。
长期债券投资应按期计提利息并分摊债券溢价或折价，作为债券投资收益的调整。购人到期还本付息的债券，按期计提的利息，计入“长期债权投资——债券投资(应计利息)”科目；购人分期付息、到期还本的债券，已到付息期而应收未收的利息，应计人“应收利息”科目。
出售或到期收回债券本息，按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按已计提的减值准备，借记“长期投资减值准备”科目，按债券本金和已计未收利息部分，贷记“长期债权投资一一债券投资(面值、应计利息)”科目或“应收利息”科目，按尚未摊销的溢价或折价，贷记或借记“长期债权投资——债券投资(溢价、折价)”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。
[例2]甲公司2002年4月1日以银行存款2129万元购买面值为2000万元的债券进行长期投资。该债券于2002年1月1日发行，债券利率为6％，期限3年，到期一次还本付息。在债券购买过程中支付相关费用33万元(达到重要性要求)，债券溢价采用直线法摊销，债券到期收到本息并存入银行。有关会计处理如下：
(1)购买债券时
借：长期债权投资——债券投资(债券面值)2000万元
——债券投资(债券溢价)129万元
——债券投资(债券费用)33万元
——债券投资(应计利息)30万元
贷：银行存款2192万元
(2)2002年末摊销债券溢价时
借：长期债权投资——债券投资(应计利息)90万元
贷：长期债权投资——债券投资(债券溢价)35．18万元
——债券投资(债券费用)9．00万元
投资收益45．82万元
注：对2002年而言，债券溢价和债券费用的摊销期只能是9个月，而不是12个月。
(3)2003年、2004年的会计分录
借：长期债权投资——债券投资(应计利息)120万元×2
贷：长期债权投资——债券投资(债券溢价)46．91万元×2
——债券投资(债券费用)12．00万元×2
投资收益61．09万元×2
(4)2005年初收到债券本息时来源：www.examda.com
借：银行存款2360万元
贷：长期债权投资——债券投资(应计利息)360万元
——债券投资(债券面值)2000万元2、可转换公司债券的处理。持有可转换公司债券的企业，可转换公司债券在购买以及转换为股份之前，应按一般债券投资进行处理，当企业行使转换权利，将其持有的债券投资转换为股份时，应按其账面价值减去收到的现金后的余额，作为股权投资的初始投资成本。
[例3]东方股份有限公司2003年7月1日经批准发行4年期的可转换公司债券3亿元，债券利率为8％，规定债券持有人在债券发行1年后年可转换为股份，转换条件为每20元转换1股，每股面值l元。若债券持有人未行使转换权，到期将一次还本付息。西南公司于2003年7月1日以银行存款16500万元购买了东方公司的可转换公司债券15000万元，2004年7月1日，西南公司将7500万元的可转换公司债券转换为股份。该债券每半年计息一次，债券溢价采用直线法摊销。西南公司有关会计处理如下：
(1)2002年7月1日购买债券时
借：长期债权投资——可转换公司债券(债券面值)15000万元
——可转换公司债券(债券溢价)1500万元
贷：银行存款16500万元
(2)2002年下半年和2003年上半年计息及溢价摊销
借：长期债权投资——可转换公司债券(应计利息)600万元×2
贷：长期债权投资——可转换公司债券(债券溢价)187．5万元×2
投资收益412．5万元×2
(3)2003年7月1日转换为股份
借：长期股权投资——对东方公司投资8662．5万元
贷：长期债权投资——可转换公司债券(债券面值)7500万元
——可转换公司债券(债券溢价)562．5万元”
——可转换公司债券(应计利息)600万元*
为转换债券比例乘以未摊销的债券溢价即7500+15000×1125；
为转换债券应计提的利息。
(三)长期股权投资
1、长期股权投资在取得时应根据不同的取得方式确定其初始投资成本。尤其应注意企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的长期股权投资，或以应收债权换入长期股权投资与非货币性交易取得投资在确定投资成本方面的差异。
(1)若以应收债权换人投资，按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费，作为初始投资成本。涉及补价的，按以下规定确定受让的长期股权投资的初始投资成本；收到补价的按“应收债权的账面价值—补价+应支付的相关税费”作为初始投资成本；特别需注意此处的会计处理方法与非货币性交易有所不同。支付补价的按“应收债权的账面价值+支付的补价+应支付的相关税费”作为初始投资成本。
(2)若以非货币性交易换入的长期股权投资(包括股权投资换股权投资)，按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，作为初始投资成本。如涉及补价的，应按以下规定确定换入长期股权投资的初始投资成本：收到补价的按“换出资产的账面价值+应确认的收益+应支付的相关税费—收到补价”作为初始投资成本；支付补价的按“换出资产的账面价值+应支付的相关税费+支付的补价”作为初始投资成本。
2、长期股权投资的成本法。在成本法下，长期股权投资以取得股权时的成本计价，其后，除了投资企业追加投资、收回投资等情形外，长期股权投资的账面价值保持不变。投资企业确认投资收益，仅限于所获得的被投资单位在投资后产生的累积净利润的分配额。即当期分回的现金股利不一定全部作为投资收益，而应分解为投资收益和冲减投资成本两部分，其分解的计算原理是成本法必须掌握的内容[例4]甲公司2001年4月1日以银行存款100万元取得乙公司5％发行在外的普通股100万元股，并准备长期持有，采用成本法核算。2001年4月25日，乙公司宣告每股按0．2元发放2000年的现金股利，并定于5月10日支付；乙公司2001年1-6月份实现净利润1000万元，2001年7月5日，宣告每股按0．3元发放2001年上半年的现金股利，并定于8月1日支付。甲公司张会计计算的投资收益为37．5万元(100×0．5×9+12)。但其同事李会计认为，张会计的计算存在严重错误。你能指出他们谁对谁错吗?正确的投资收益该是多少?
答案：张会计计算的投资收益确实有误，正确的投资收益额为15万元。有关计算如下：
(1)2001年4月25日发放的2000年现金股利20万元(100×0．2)不能作为投资收益；只能作为投资成本的收回； 来源：www.examda.com
(2)2001年7月5日宣告发放2001年上半年的现金股利30万元(100×0．3)，本应作为2001年的投资收益，但甲公司是4月1日才取得投资，对2001年中期而言，甲公司才持有3个月。因此，投资收益=30×3÷6=15(万元)。即使此处按年计算，2001年宣告发放的2000年现金股利无论如何也不能作为甲公司的投资收益计算。