本章考情分析
一、本章地位与作用
本章历年均为考试重点，由于本章与其它税法内容关系密切，使得其容易与其它税种、税收征管法混合出题。有关税收政策的不断调整，也使本章在考试中占有举足轻重的地位。
二、近3年教材变化情况
| 年度 | 变化 | 卷面考查情况 |
| 2005年 2006年 |
（1）调整厂对企业减免或返还的流转税的处理方法； （2）调整了广告费的税前扣除标准； （3）新增工会经费的法律规定； （4）新增关于从联营企业、境外分回的税后利润进行补税的规定 （5）调整了企业所得税纳税地点 |
2007年卷面各类题型均有可能考查。特别应注意单选计算题的考查。 |
| 2007年 | (1(新增收入的特殊规定 (2)新增资产评估增值的税务处理 (3)新增准扣项目的特殊规定 (4)新增股权投资所得的税务处理 (5)新增股权投资转化所得和损失的税务处理 (6)新增以部分非货币性资产投资的税务处理 (7)新增整体资产转让的税务处理 (8)新增企业整体资产置换的税务处理 (9)新增企业合并、分立业务的税务处理 (10)新增外商投资企业和外国企业所得税法律制度 (11)新增个人所得税法律制度 |
熟练掌握个人所得税应纳税额计算 |
| 单项选择题 | 多项选择题 | 判断题 | 简答题 | 综合题 | 合计 | |
| 2004年 | 3题3分 | 1题5分 | 4题18分 | |||
| 2005年 | 2题2分 | 2题4分 | 1题1分 | 5题7分 | ||
| 2006年 | 3题3分 | 2题4分 | 5题7分 |
(一)企业所得税的纳税调整
1．借款利息支出(见图l 0)
(1)纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，按金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。
【案例】甲是一个纳税人，向非金融机构借款l 000万元，期限一年，支付了80万元的利息，如果这1 000万元借款是向金融机构借的，需要支付利息60万元，那么，向非金融机构借款的利息比向金融机构借款的利息增加了20万元，因此，需要调增20万元，也就是超过的部分是不能扣除的。
图l 0
非金融机构
金融机构
利息80万元
利息60万元
调增 20万元
(2)纳税人为购置、建造和生产固定资产而发生的借款，在资产购建期间的借款费用，应作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款费用，可在发生的当期扣除。
(3)纳税人对外投资而发生的借款费用，只要符合条件，不再需要资本化计入投资成本，可以作为经营性费用在税前扣除，不需要进行调整。
(4)纳税人从关联方取得的借款金额超过注册资本5 0％的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除。(见图11)【案例】甲企业的注册资金2000万元，甲向关联方乙借了1 5 00万元一年期的借款，支付利息90万元，超过注册资本50％以上的部分是不能扣的，也就是5 0％以内的部分是不需要调整的，甲向乙借的l 5 00万元，其中1 000万元是不需要调整的，也就是支出60万元的利息不需要调整，而超过的5 00万元对应的支出利息3 O万元是要调增的。
图11
甲
(纳税人)注资2000万元万元
乙(关联方)
利息9万元：60万元（不调整）、30万元（调增）
2．工资、薪金支出
扣除原则：超过计税工资标准的部分不得在税前扣除(强调的是计税工资，而不是工资总额)。
【案例】某企业2006年的实发工资总额为220万元，职工平均人数为1 00人，其计税工资的人均月扣除最高限额为1 600元，那么，企业的计税工资总额=1 600×l 2×1 00=1 920000元，而企业实发工资总额220万元在计算会计利润的时候已经扣除了，可是不得据实扣除，需要在会计总额的基础上进行调整，也就是要调整纳税增加额28万元(2200000—1 9 20000=2 8 0000)。
3．职工工会经费、职工福利费、职工教育经费
分别按照计税工资总额的l 4％，1．5％，2％，计算扣除职工福利费、职工教育经费和职工工会经费。
(1)强调的是计税工资总额，而不是实发工资总额。
(2)这三费合计比例是l 7．5％，如果是单选计算题，可以直接使用，如果要求分步计算，就要按三个比例分别计算。
(3)如果纳税人实际发放的工资低于计税工资的标准，按其实际发放的工资总额计算扣除职工经费、福利费、职工教育经费是可以的。
【案例】某企业2006年职工平均人数是1 00人，实发工资总额是220万元，其计税工资的月最高扣除限额是l 600元，当年提取的职工福利费为3 5万元，那么，企业的计税工资=1 600×1 2×1 00=l 920000(元)，其职工福利费的扣除标准是1 92万元的1 4％，即1 92×1 4％=26．8 8(万元)，因此这个企业提取的职工福利费3 5万元是不能据实扣除的，需要在利润总额的基础上进行调整，要调整纳税增加额8．1 2万元(3 5—26．8 8)。
4．公益、救济性的捐赠
(1)不管是向哪捐赠，纳税人直接向受赠人捐赠是不允许扣除的。
(2)无论是什么样的捐赠，都必须通过非营利性的社会团体来进行捐赠，通过营利性的企业进行捐赠是不可以的。
(3)通过非营利性的社会团体用于公益、救济性的捐赠在年度应纳税所得额3％以内的部分准许扣除。
(4)通过非营利性的礼会团体向老年服务机构、红十字事业、农村义务教育、公益性青少年活动场所的捐赠，是准许全部扣除的。
(5)通过非营利性的组织向文化事业的捐赠在年度应纳税所得额l 0％以内的部分可以据实扣除。
(6)金融、保险企业用于公益、救济性的捐赠支出，在不超过企业当年应纳税所得额的1．5％的标准内可以据实扣除。
5．业务招待费
(1)需要分段计算。
(2)在计算业务招待费时，全年销售收入包括主营业务收入和其他业务收入，但不包括营业外收入。
【案例】某企业全年的销售净额为2000万，招待费支出1 2万，其招待费的扣除标准为：l 500×5％。+500×3％。=9万元。因此在利润总额的基础上调增应纳税所得额3万元。
6．固定资产的租赁费(见图1 2)
【案例】甲以经营租赁方式从乙处租入一项固定资产，甲对租入的设备没有所有权，不用提折旧，由乙对出租的设备提取折旧；如果甲从丙以融资租赁的方式租入设备，则甲对融资租人的设备需要提取折旧，提取的折旧可以扣除，但支出的租金不能扣除。
图l 2
可以扣除 提取折旧支出租金 不能扣除
甲经营租赁
乙 (出租方)
丙(出租方)——提取折旧
7．研究开发费用
【例题】某生产白酒的集体企业，l 99 8年全年销售额1 600万元，成本600万元，销售税金及附加460万元，按规定列支各种费用400万元。已知上述成本费用中包括新产品开发费8 0万元(该费用比上年实际发生额增长20％)、粮食白酒广告费支出50万元。该企业当年应纳企业所得税为( )万元。
A．3 3 B．46。2 C。49．5 D．62．7
【答案】C。新产品开发费超过上年实际发生额l 0％可再按实际发生额的5 0％，直接抵扣当年应纳税所得额；粮食白酒广告支出不得在所得额中扣除，应作调增所得额处理，则应纳税所得额为：l 5 0万(1 600—600一460—400—80×5 O％+5 0)。应纳所得税为49．5(万元)(1 5 0×3 3％)。
【点评】纳税调整这一一考点，是一个极具潜力的出题点，在2000年至2006年考试中曾多次以客观题、计算题、综合题方式进行考查，希望考生2007年考试中给予关注。
(二)联营方分回利润的处理
1．凡投资方企业所得税税率低于被投资方企业的，不退还所得税；
2．凡投资方企业所得税税率高于被投资方企业的，投资方企业分回的税后利润应按规定还原为税前收益，并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴所得税。
在处理联营企业分同利润的时候，其实只有两种情况：一种情况联营方的税率高，本企业的税率低；另外一种情况，联营方的税率低，本企业的税率高。
第一种情况，联营方税率高，已经向国家多交税了，所以，不需要进行处理。需要处理的就是联营方的利率低，本企业利率高的情况，这种情况下需要补税，补税很简单的一个操作方式是：先还原，再乘税率差。关键是怎么理解“先还原，再乘税率差”。
【案例l】甲是一个纳税人，适用3 3％的所得税率，乙是甲的联营企业，适用l 5%
的所得税税率，甲从乙分回8 5万元利润，则：
应纳所得税=8 5÷(1一l 5％)×(3 3％一l 5％)=1 8(万元)
先还原 税率差
【案例2】甲是一般纳税人，所得税率3 3％，发生亏损5 0万元，从联营企业分回的利润为8 5万元，联营企业所得税率1 5％，则：
应纳所得税=(8 5—5 0)÷(1一l 5％)×(3 3％一l 5％)=7．4 1(万元)
先补亏 再还原 税率差
【案例3】甲适用的是3 3％的所得税率，联营企业乙适用的是1 5％的所得税率，甲发生应纳税所得为200万元，从联营企业分回的利润为85万元，则：
应纳所得税=200×3 3％+8 5÷(1一l 5％)×(3 3％一1 5％)=84(万元)
【点评】本考点是考试的一个难点问题，也是常考查的问题。
（三）资产评估增值
1．纳税人按照国务院统一规定，进行清产核资发生的固定资产评估净增值，不计入应纳税所得额。
2．纳税人以非现金的实物资产和无形资产对外投资，发生的资产评估净增值，从2000年6月2 1日起计入应纳税所得额。
3．纳税人在产权转让过程中发生的产权转让净收益或净损失，计入应纳税所得额依法交纳所得税。国有资产产权转让收益凡按国家规定全额上缴财政的，不计入应纳税所得额。
4．企业进行股份制改造发生的资产评估增值，应相应调整账户，所发生的固定资产评估增值可以计提折旧，但在计算应纳税所得额时不得在税前扣除。(见图1 3)
【案例】甲企业的A设备原值为1 00万元，按20％的比例计提折旧，应该提折旧20万元，企业进行股份制改造，对A设备重新评估，价值为400万元，按20％的比例应该计提80万元折旧。在处理时，第一，要调整账户，第二，计提折旧仍然可以按原来的20％的比例计提80万元折旧。但是在计算所得税的时候，应纳税所得额允许扣除的只是原来的20万元，而不是按评估增值以后的80万元来处理。
【点评】本考点是2007年教材新内容。在2007年试题中建议考生重点关注。
图1 3
股份制改造——可计提折旧备：20％
原值1 00万元 20万元
评估价值400万元80万元。提折旧(80万元)
调整账户
允许扣除(20万元)
