2008年中级会计职称考试《中级会计实务》第十四章讲义

　　第十四章 借款费用

　　基本要求：

　　一、掌握借款费用的确认

　　二、掌握借款费用资本化金额的确定

　　三、掌握借款费用开始资本化的条件

　　四、掌握借款费用暂停资本化的条件

　　五、掌握借款费用停止资本化的条件

　　本章关键是把握资本化问题，围绕资本化进行学习。要明确，借款是什么借款，借款费用是指哪些借款费用，以及借款费用在什么资产上可以资本化。资本化期间怎么确定，资本化金额怎么计算。

　　第一节 借款费用的确认

　　一、借款费用的概念

　　借款费用包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。

　　二、借款费用的确认原则

　　企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产成本。

　　※ 现在予以资本化的资产范围扩大了：购建固定资产、购建自创无形资产、企业自行开发投资性房地产、生产销售周期相当长(一年以上)的存货。

　　例1.教材P281例14-2 。

　　例2.教材P281例14-3 。

　　三、借款费用应予资本化的借款范围

　　借款费用应予资本化的借款范围既包括专门借款，也包括一般借款。

　　专门借款，是指为购建固定资产或者自创无形资产而向银行借入的专门用途的款项。在借款合同中已经标明了用途。

　　对于一般借款，只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才有资本化问题。

　　例：下列项目中，不属于借款费用的是()。

　　A、外币借款发生的汇兑损失

　　B、发行公司债券的印刷费

　　C、发行公司股票的佣金

　　D、借款的手续费

　　正确答案：C

　　解析：发行公司股票属于公司股权性融资，不属于借款范畴，所发生的佣金也不属于借款费用范畴

　　例：借款费用应予资本化的借款范围只包括专门借款。()

　　正确答案：×

　　解析：借款费用应予资本化的借款范围既包括专门借款，也可包括一般借款

　　四、借款费用资本化期间的确定

　　要关注几个时点：开始资本化的时点、暂停资本化、和停止资本化的时点。

　　(一)借款费用开始资本化时点的确定

　　借款费用要开始资本化，必须同时满足三个条件：资产支出已经发生、借款费用已经发生、为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。

　　1. 资产支出已经发生

　　符合下列三种情况之一，说明资产支出已经发生：

　　(1)支付现金，比如用货币资金购买固定资产;

　　(2)转移非现金资产，比如企业将自己生产的产品用于建造固定资产;

　　(3)承担带息债务，是指企业为了购建或者生产符合资本化条件的资产所需用物资等而承担的带息应付款项(比如带息应付票据)。

　　2.借款费用已经发生的界定

　　3.为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。是指符合资本化条件的资产的实体建造或者生产工作已经开始。

　　(二)借款费用暂停资本化时间的确定

　　符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断，且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。

　　非正常中断，通常是由于企业管理决策上的原因或者其他不可预见的原因等所导致的中断。例如，企业因与施工方发生了质量纠纷，或者工程、生产用料没有及时供应，或者资金周转发生了困难，或者施工、生产发生了安全事故等，均属于非正常中断。

　　(三)借款费用停止资本化时间的确定

　　购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用，应当计入当期损益。

　　是否达到预计可使用状态，具体可从以下几个方面进行判断：

　　1.符合资本化条件的资产的实体建造(包括安装)或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完成。

　　2.与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售。

　　3.继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。

　　在确定是否满足资本化条件时，要注意一些特殊情况：

　　例3.某企业所借的一笔款项，分别用于建造A和B两项工程，A和B分别完工。A已完工后，可以单独使用;B尚未完工。则A和B占用的资金分别处理：A占用资金的借款费用停止资本化;B占用资金的借款费用继续资本化。

　　如果A完工后要等B完工后才能一并使用，则A的借款费用仍然不能停止资本化。

　　例：下列有关借款费用资本化的表述中，正确的有()。(2007年考题)

　　A. 所建造固定资产的支出基本不再发生，应停止借款费用资本化

　　B. 固定资产建造中发生正常中断且连续超过3个月的，应暂停借款费用资本化

　　C. 固定资产建造中发生非正常中断且连续超过1个月的，应暂停借款费用资本化

　　D. 所建造固定资产基本达到设计要求，不影响正常使用，应停止借款费用资本化

　　答案：AD

　　解析：符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断，且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。中断原因必须是非正常中断，属于正常中断的，借款费用仍可资本化。