2008年中级会计职称考试《中级会计实务》第十一章讲义

　　第十一章 债务重组

　　第一节 债务重组方式

　　一、债务重组的概念

　　债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。

　　注意两点：

　　1. 是债务人必须发生财务困难。没有发生困难，不能算作债务重组。

　　2. 债权人必须作出让步。没有让步，不能算作债务重组。

　　二、债务重组的方式

　　(一)以资产清偿债务，比如以现金、非货币性资产清偿债务等。

　　(二)将债务转为资本。注意和上一章可转换债券不同，可转换债券转换成资本金，不叫做资本重组。

　　注意要把这里的重组和其他容易混淆的概念区分开，比如下一节改组的问题也不同。

　　(三)修改其他债务条件

　　(四)以上三种方式的组合

　　第二节 债务重组的会计处理

　　一、以现金清偿债务

　　债权人的会计处理

　　债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益(营业外支出)。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，不足冲减的，计入当期损益。

　　例2.乙企业有一笔应收甲企业款项100万元，但甲企业发生财务困难，只有80万元。经协商甲企业以80万元现金清偿，收到款项：

　　借：银行存款　　　　　　 　80

　　营业外支出　　　　　　　　　20

　　贷：应收账款—甲公司 　　　　　100

　　如果乙企业计提了5万元的坏账准备，则：

　　借：银行存款　　　　　　 　80

　　坏账准备 5

　　营业外支出　　　　　　　　　15(差额)

　　贷：应收账款—甲公司 　　　　　100

　　如果乙企业计提了25万元的坏账准备，则：

　　借：银行存款　　　　　　 　80

　　坏账准备 25

　　贷：应收账款—甲公司 　　　　　100

　　资产减值损失 5(差额)

　　二、以非现金资产清偿债务

　　要特别注意公允价值的问题。

　　债务人的会计处理：

　　债务人应当将重组债务的账面价值与转让非现金资产公允价值之间的差额，作为重组利得，计入当期损益(营业外收入)。

　　转让非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益：

　　(1)转让存货的计入主营业务收入、主营业务成本，确认主营业务利润。

　　(2)转让固定资产、无形资产的，要确认营业外收支。

　　(3)转让有价证券的，比如金融资产、长期股权投资，损益计入投资收益。

　　1.以库存材料 、商品产品抵偿债务

　　例3.甲企业欠乙企业100万元，甲企业发生财务困难，以一批产品偿还。这批产品成本60万元，售价为80万元。甲、乙都是一般纳税人。

　　则甲企业(债务人)账务处理为：

　　借：应付账款 100

　　贷：主营业务收入 80(售价)

　　应交税费——应交增值税(销项税额)　 13.60(80*17%)

　　营业外收入 6.40(差额)

　　结转主营业务成本：

　　借：主营业务成本　　　　　　　　　 60

　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　 60

　　债权人的会计处理

　　债权人应当以收到非现金资产的公允价值入账，非现金资产的公允价值与债权的账面余额两者之间的差额，计入当期损益(营业外支出)。和现金资产抵债相同。

　　则例3中乙企业收到的存货公允价值为80万元：

　　借：库存商品 80

　　应交税费——应交增值税(进项税额) 13.60(80×17%)

　　营业外支出 6.40

　　贷：应收账款 100

　　如果应收账款100万元还计提了5万元坏账准备，还要转出坏账准备：

　　借：库存商品 80

　　应交税费——应交增值税(进项税额) 13.60(80×17%)

　　坏账准备 5

　　营业外支出 1.40(差额)

　　贷：应收账款 100

　　如果差额在贷方，注意不是营业外支出，而是要冲减资产减值损失。和前面以现金清偿债务相同。

　　三、用固定资产抵偿债务

　　还是要注意两个方面：

　　(1)债务的账面价值和转让非现金资产公允价值之间的差额，确认损益。

　　(2)转让非现金资产公允价值和它的账面价值之间的差额，也要确认为损益。但这个损益要根据所转让的具体资产来确认。

　　例4.甲企业有一项固定资产原值是120万元，已提折旧40万元，账面价值80万元。用此项资产抵偿100万元债务。假如固定资产公允价值为90万元。