中级职称考试会计实务辅导(十九)

第十六章会计政策、会计估计变更和差错更正

第一节会计政策变更
一．会计政策变更的概念
1．会计政策的概念：是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。三个关键词：原则、基础、方法
会计政策的选择应考虑谨慎、实质重于形式和重要性三个方面，并且不能超过国家统一的会计制度所允许选用的会计政策范围。
会计政策所指的会计原则是指某一类会计业务的核算所应遵循的特定原则，而不是笼统地指所有的会计原则。如客观性、及时性、实质重于形式原则，不属于特定原则。
会计计量的基础主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。
企业所采用的会计政策是企业进行会计核算的基础
会计政策应当保持前后各期的一致性，一般情况下不能也不应当随意变更。

2．会计政策变更的概念
会计政策变更，是指企业对相同的交易或者事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。
企业不能随意变更会计政策并不意味着企业的会计政策在任何情况下均不能变更。确需变更的，应当在附注是说明。

二．会计政策变更的条件（掌握）
会计政策变更，并不意味着以前期间的会计政策是错误的，只是由于情况发生了变化，或者掌握了新的信息、积累了更多的经验，使得变更会计政策能够更好地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。
如果以前期间会计政策的选择和运用是错误的，则属于前期差错，作为前期差错更正处理。
会计政策变更的条件：符合下列条件之一的
1．法律、行政法规或国家统一的会计制度等要求变更（法定变更）
2．会计政策的变更能够提供更可靠、更相关的信息（自然变更）
第2项变更，必须有充分、合理的证据表明其变更的合理性，并说明变更后，能够提供关于企业财务善经营成果和现金流量等更可靠、更相关会计信息的理由。对于会计政策的变更，应经股东大会或董事会等类似机构批准。如无上述理由、或未获得批准擅自变更会计政策的，或者连续反复地自行变更会计政策的，视为滥用会计政策，按照前期差错更正的方法处理。

不属于会计政策变更的情形
1．本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。
2．对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。

三．会计政策变更的会计处理（掌握）
1．企业根据法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更会计政策的，应按照国家相关的会计规定执行。
2．会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的，应当采用追溯调整法处理，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的其实余额和列报前期报喜的其他比较数据也应当一并调整，但确定该项会计政策变更累积影响数不切实可行的除外。
在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应采用未来适用法处理。
追溯调整法
追溯调整法的概念：是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。
追溯调整法的运用步骤：
（1）计算会计政策变更的累计影响数（针对报表的调整）
会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益的金额与现有金额之间的差额。是假设与会计政策变更相关的交易或事项在初次发生时即采用新的会计政策，而得了的列报前期最早期初留存收益应有的金额之间的差额。
这里的留存收益，包括当年和以前年度的未分配利润和按照相关法律规定提取并累积的盈余公积。
差额=按新政策计算的变更当年年初应有的留存收益-按原政策反映的变更当年年初现有的留存收益。
确定累计影响数的计算步骤：
第一步根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项
第二步计算两种会计政策下的差异
第三步计算差异的所得税影响金额
第四步确定前期中第一期的税后差异
第五步计算会计政策变更的累积影响数（税后差异的小计数）
（2）相关的帐务处理（追溯调帐）
追溯调帐时：资产负债表上的科目——正常写
利润表上的科目——通过“利润分配—未分配利润”
（3）调整报表相关项目（追溯调表）
追溯调表时：资产负债表——调整变化年度年初数
利润表——调整变化年度上年度数
（4）报表附注说明
采用追溯调整法时，会计政策变更的累积影响数应包括在变更当期期初留存收益中。对于比较财务报表可比期间以前的会计政策变更的累积影响数，应调整比较财务报表最早期间的期初留存收益。

老师在讲课中强调：掌握一个原则：会计政策变更不会影响到以前年度应交所得税的变更，但如涉及到有暂时性差异的，也会影响所得税费用。

三．确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策。在当期期初确定会计政策变更对以前各式期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。
未来适用法，是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。

第二节会计估计变更
一．会计估计变更的概念
1．会计估计的概念
会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。
由于经济活动中内大的不确定性，所以会计估计是不可避免的。
企业在进行会计估计时，通常应根据当时的情况和经验丰富，以最近可利用的信息或资料为基础进行。
进行合理的估计是会计核算中必不可少的部分，它不会削弱会计核算的可靠性。估计是建立在具有确凿证据的前提下，而不是随意的。
常见的需要进行估计的项目
（1）坏帐；（2）存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时；（3）固定资产的耐用年限与净残值；（4）无形资产的受益期；（5）或有事项中的估计；（6）收入确认中的估计；

2．会计估计变更的概念
会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的帐面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。
会计估计变更的原因：
（1）赖以进行估计的基础发生了变化
（2）取得了新信息，积累了更多的经验。

二．会计估计变更的会计处理（掌握）
会计估计变更应采用未来适用法处理，即在会计估计变更当期及以后期间，采用新的会计估计，不改变以前期间的会计估计，也不调整以前期间的报告结果
（1）如果会计估计的变更仅影响变更当期，有关估计变更的影响应于当期确认。
（2）如果会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间，有关估计变更的影响在当期及以后各期确认。
（3）企业难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的，应当将其作为会计估计变更处理，采用未来适用法。

第三节前期差错更正
一．前期差错的概念
前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表千百万活力或错报。
（1）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息。
（2）前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。

二．前期差错的类型
1．计算错误
2．应用会计政策错误
3．疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响。
4．存货、固定资产盘盈等

三．前期差错更正的会计处理
1．企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。
追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。追溯重述法与追溯调整法的会计处理相同。只是科目不同
追溯重述法：对资产负债表科目——正常写
对利润表的科目——通过“以前年度损益调整”

对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法更正

2．确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。

3．企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。

第十七章资产负债表日后事项（都属掌握内容）

第一节资产负债表日后事项的概念
一．资产负债表日后事项的概念：资产负债表日后事项，是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项。它包括资产负债表日后调整事项和资产负债表日后非调整事项。
注意：（1）不是这个特定期间内发生的全部事项，而是与资产负债表日存在状况有关的事项（调整事项），或虽与资产负债表日存在状况无关，但对企业财务状况具有重大影响的事项（非调整事项）。
（2）包括所有有利的和不利的事项

二．资产负债表日后事项涵盖期间
1．资产负债表日后事项的涵盖期间是资产负债表日后至财务报告批准报出日之间。
起点：资产负债表日后报告年度次年的1月1日或报告期间下一期的第一天。
终点：财务报告批准报出日，指董事会或类似机构批准财务报告对外公布的日期。

注意：若实际对外公布日与董事会或类似机构批准财务报告对外报出的日期之间发生的与资产负债表日后事项有关的事项，由此影响财务报告对外公布日期的，应以董事会或类似机构再次批准财务报告对外公布的日期为截止日期。