2008年中级会计考试会计实务(九)

【例题6】A股份有限公司（以下简称A公司）系工业生产企业，为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。A公司采用实际成本对发出材料进行日常核算。期末存货采用成本与可变现净值孰低计价，按单个存货项目计提存货跌价准备。A公司2007年发生如下交易或事项：
　　（1）2007年12月12日，A公司购入一批甲材料，增值税专用发票上注明该批甲材料的价款为750万元（不含税）、增值税进项税额为127.50万元。A公司以银行存款支付甲材料购货款，另支付运杂费及途中保险费18万元（其中包括运费中可抵扣的增值税进项税额1.05万元）。甲材料专门用于生产甲产品。
　　（2）由于市场供需发生变化，A公司决定停止生产甲产品。2007年12月31日，按市场价格计算的该批甲材料的价值为750万元（不含增值税额）。销售该批甲材料预计发生销售费用及相关税费为67.50万元。该批甲材料至12月31日仍全部保存在仓库中。
　　（3）按购货合同规定，A公司应于2007年6月26日前付清所欠H公司的货款877.50万元（含增值税额）。A公司因现金流量严重不足，无法支付到期款项，经双方协商于2008年7月15日进行债务重组。债务重组协议的主要内容如下：①A公司以上述该批甲材料抵偿所欠H公司的全部债务；②如果A公司2008年7月至12月实现的利润总额超过500万元，则应于2008年12月31日另向H公司支付50万元现金。
　　H公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。H公司对该项应收账款已计提坏账准备90万元；接受的甲材料作为原材料核算。
　　（4）2008年7月26日，A公司将该批甲材料运抵H公司，双方已办妥该债务重组的相关手续。
　　上述该批甲材料的销售价格和计税价格均为675万元（不含增值税额）。在此次债务重组之前A公司尚未领用该批甲材料。
　　（5）A公司2008年7月至12月实现的利润总额为220万元。
　　假定均不考虑增值税以外的其他税费。
　　要求：
　　（1）做上述前两个事项的会计处理。
　　（2）做债务重组相关账务处理。
　　【答疑编号41110203：针对该题提问】
　　（1）做上述前两个事项的会计处理
　　①借：原材料　　　　　　　　　　　　　　750＋18－1.05=766.95
　　　　　应交税费—应交增值税（进项税额）　127.50＋1.05=128.55
　　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　895.5
　　②A公司12月31日对甲材料计提的存货跌价准备=766.95－（750－67.50）=84.45（万元）
　　借：资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　　　　　　84.45
　　　　贷：存货跌价准备　　　　　　　　　　　　　　　　　　　84.45
　　（2）做债务重组相关账务处理
　　①A公司2008年7月26日
　　借：应付账款—H公司　　　　　　　　　　　　　　　　　　877.50
　　　　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　675
　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　　（675×17%）114.75
　　　　　　预计负债　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50
　　　　　　营业外收入　　　　　　　　　（877.50-675×1.17-50）37.75
　　借：其他业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　766.95
　　　　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　766.95
　　借：存货跌价准备　　　　　　　　　　　　　　　　　　　84.45
　　　　贷：其他业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　84.45
　　2008年12月31日
　　借：预计负债　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50
　　　　贷：营业外收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50
　　②H公司2008年7月26日
　　借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　675
　　　　应交税费—应交增值税（进项税额）　　　（675×17%）114.75
　　　　坏账准备　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　90
　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　877.5
　　　　　　资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2.25
　　2008年12月31日，H公司不需要编制会计分录
　　【例题7】甲公司为上市公司，2007年至2008年发生的相关交易或事项如下：
　　（1）2007年7月30日，甲公司就应收A公司账款9000万元与A公司签订债务重组合同。合同规定：A公司以其拥有的一栋写字楼及一项可供出售金融资产（股权投资）偿付该项债务；A公司写字楼和可供出售金融资产所有权转移至甲公司后，双方债权债务结清。
　　2007年8月10日，A公司将写字楼和可供出售金融资产所有权转移至甲公司。同日，甲公司该重组债权已计提的坏账准备为1000万元；A公司该写字楼的原值为3000万元，已计提折旧300万元，未计提减值准备，重组日公允价值为3300万元；A公司该可供出售金融资产的账面价值为3900万元，其中成本为3000万元、公允价值变动为900万元，重组日公允价值为3450万元。
　　甲公司将取得的股权投资作为交易性金融资产。甲公司取得写字楼后委托某装修公司对其进行装修。
　　（2）甲公司2007年8月10日预付装修款项500万元；至2008年1月1日累计发生装修支出800万元，差额通过银行支付。2008年1月1日，该写字楼达到预定可使用状态并办理完毕资产结转手续。装修工程符合资本化条件。
　　对于该写字楼，甲公司与B公司于2007年12月11日签订租赁合同，将该写字楼整体出租给B公司。合同规定：租赁期自2008年1月1日开始，租期为5年；年租金为400万元，每年年底支付。甲公司预计该写字楼的使用年限为30年，预计下次装修为租赁期届满后，预计净残值均为零。
　　（3）2008年12月31日，甲公司收到租金400万元。同日，该写字楼的公允价值为5000万元。
　　（4）2008年12月31日，甲公司交易性金融资产的公允价值为3400万元。
　　（5）2009年1月20日，甲公司与C公司签订交易性金融资产转让合同。根据转让合同，甲公司将债务重组取得的交易性金融资产转让给C公司，并向C公司支付补价200万元，取得C公司一项土地使用权。2009年1月31日，甲公司以银行存款向C公司支付200万元补价；2009年2月6日，双方办理完毕相关资产的产权转让手续。同日，甲公司交易性金融资产公允价值为4000万元；C公司土地使用权的公允价值为4200万元。甲公司将取得的土地使用权作为无形资产核算。
　　（4）其他资料如下：
　　①假定甲公司投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。
　　②假定不考虑相关税费影响。
　　要求：
　　（1）计算甲公司与A公司债务重组过程中应确认的损益并编制相关会计分录。
　　（2）计算A公司与甲公司债务重组过程中应确认的损益并编制相关会计分录。
　　（3）编制有关写字楼装修及完工的会计分录。
　　（4）计算甲公司写字楼在2008年应确认的公允价值变动损益并编制相关会计分录。
　　（5）编制甲公司2008年收取写字楼租金的相关会计分录。
　　（6）计算甲公司交易性金融资产在2008年应确认的公允价值变动损益并编制相关会计分录。
　　（7）计算甲公司转让交易性金融资产所产生的投资收益并编制相关会计分录。
　　【答疑编号41110204：针对该题提问】
　　【答案】
　　（1）计算甲公司与A公司债务重组过程中应确认的损益并编制相关会计分录。
　　甲公司债务重组应当确认的损益=9000-3300-3450-1000=1250（万元）
　　借：在建工程　　　　　　3300
　　　　交易性金融资产　　　3450
　　　　坏账准备　　　　　　1000
　　　　营业外支出　　　　　1250
　　　　贷：应收账款　　　　　　9000
　　（2）计算A公司与甲公司债务重组过程中应确认的损益并编制相关会计分录。
　　非现金资产处置损益=[3300－（3000-300）]＋（3450－3900）＋900=1050（万元）
　　债务重组利得=9000-（3300+3450）=2250（万元）
　　借：应付账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　9000
　　　　资本公积　　　　　　　　　　　　　　　　　　　900
　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　（3000-300）2700
　　　　　　营业外收入－非现金资产处置利得　（3300－2700）600
　　　　　　可供出售金融资产　　　　　　　　　　　　　　　3900
　　　　　　投资收益　　　　　　　　　[（3450－3900）＋900]450
　　　　　　营业外收入－债务重组利得　　　　　　　　　　　2250
　　（3）编制有关写字楼装修及完工的会计分录。
　　借：预付账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　500
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　500
　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　　800
　　　　贷：预付账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　500
　　　　　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　300
　　借：投资性房地产—成本　　　　　　　　　3300＋800=4100
　　　　贷：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　　4100
　　（4）计算甲公司写字楼在2008年应确认的公允价值变动损益并编制相关会计分录。
　　投资性房地产公允价值变动损益=5000－4100=900（万元）
　　借：投资性房地产－公允价值变动　　　（5000－4100）900
　　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　　　900
　　（5）编制甲公司2008年收取写字楼租金的相关会计分录。
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　400
　　　　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　　400
　　（6）计算甲公司交易性金融资产在2008年应确认的公允价值变动损益并编制相关会计分录。
　　交易性金融资产公允价值变动损益=3400－3450=－50（万元）
　　借：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　　　50
　　　　贷：交易性金融资产－公允价值变动　　　　　　　　　50
　　（7）计算甲公司转让交易性金融资产所产生的投资收益并编制相关会计分录。
　　转让交易性金融资产的损益=4000-3400－50=550（万元）
　　借：预付账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　200
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　200
　　借：无形资产　　　　　　　　　　　　（4000＋200）4200
　　　　交易性金融资产－公允价值变动　　　　　　　　　50
　　　　贷：交易性金融资产—成本　　　　　　　　　　　　　3450
　　　　　　公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　　　50
　　　　　　预付账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　200
　　　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　550

　　小结：本章主要应关注以非现金资产抵偿债务和修改债务条件方式进行的债务重组，其次是要关注的是混合方式下进行的债务重组。以非现金资产抵偿债务时，要注意债务人的资产处置损益和债务重组利得。而债权人在收到抵债资产时，不需按公允价值相对比例分配，而直接按收到资产各自的公允价值入账即可。应收账款的账面余额与收到抵债资产的公允价之间的差额，先冲坏账准备，坏账准备不够冲减时，再计入营业外支出。修改债务条件的，不附或有条件时，将来应收和将来应付的金额，这个金额不含正常的利息，利息应在实际发生时，（无论是债权人还是债务人）通过财务费用核算，而附或有条件的，对债务人来说，如果或有应付金额满足了预计负债确认条件时，应确认预计负债，而作为债权人，是不确认或有应收金额的。