第二节 债务重组的会计处理
一、以资产清偿债务
(一)以现金清偿债务
【例12-1】乙公司于20×9年2月15日销售一批材料给甲公司,开具的增值税专用发票上的价款为300000元,增值税税额为51000元。按合同规定,甲公司应于20×9年5月15日前偿付价款，由于甲公司发生财务困难,无法按合同规定的期限偿还债务,经双方协商于2×10年7月1日进行债务重组。债务重组协议规定,乙公司同意减免甲公司50000元债务,余额用现金立即清偿。乙公司于2×10年7月8日收到甲公司通过银行转账偿还的剩余款项。乙公司已为该项应收账款计提了30000元坏账准备。
(1)甲公司的账务处理
计算债务重组利得
应付账款账面余额 351000
减：支付的现金 301000
债务重组利得 50000
会计分录为：
借：应付账款——乙公司 351000
贷：银行存款 301000
营业外收入——债务重组利得 50000
(2)乙公司账务处理
计算债务重组损失
应收账款账面余额 351000
减：收到的现金 301000
差额 50000
减：已计提坏账准备 30000
债务重组损失 20000
会计分录为：
借：银行存款 301000
坏账准备 30000
营业外支出——债务重组损失 20000
贷：应收账款——甲公司 351000
若乙公司已为该项应收账款计提了60000元坏账准备
乙公司的账务处理：
借：银行存款 301000
坏账准备 60000
贷：应收账款 351000
资产减值损失 10000
(二)以非现金资产清偿债务
1.债务人的会计处理
以非现金资产清偿债务的，债务人应当在满足金融负债终止确认条件时，终止确认重组债务，并将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额确认为债务重组利得，计入营业外收入。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额为转让资产损益，计入当期损益。
债务人在转让非现金资产过程中发生的一些税费，如资产评估费、运杂费等，直接计入转让资产损益。
注意：债务重组日表示双方的主要风险和报酬都已经转移的日期
【例12-2】甲公司向乙公司购买了一批货物，价款450000元(包括应收取的增值税税额)，按照购销合同约定，甲公司应于20×9年11月5日前支付该价款，但至20×9年11月30日甲公司尚未支付。由于甲公司财务发生困难，短期内不能偿还债务，经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为360000元，实际成本为315000元，适用的增值税税率为17%。乙公司于20×9年12月5日收到甲公司抵债的产品，并作为商品入库，乙公司对该项应收账款计提了10000元坏账准备。
(1)甲公司的账务处理
计算债务重组利得：450000-(360000+360000×17%)=28800(元)
借：应付账款——乙公司 450000
贷：主营业务收入 360000
应交税费——应交增值税(销项税额) 61200
营业外收入——债务重组利得 28800
同时，
借：主营业务成本 315000
贷：库存商品 315000
本例中，销售产品取得的利润体现在主营业务利润中，债务重组利得作为营业外收入处理。
(2)乙公司的账务处理
本例中，重组债权的账面价值与受让的产成品公允价值和未支付的增值税进项税额的差额18800元(450000-10000-360000-360000×17%)，应作为债务重组损失。
借：库存商品 360000
应交税费——应交增值税(进项税额) 61200
坏账准备 10000
营业外支出——债务重组损失 18800
贷：应收账款——甲公司 450000
【例12-3】20×9年4月5日,乙公司销售一批材料给甲公司,价款1100000(包括应收取的增值税税额),按购销合同约定，甲公司应于20×9年7月5日前支付价款，但至20×9年9月30日甲公司尚未支付。由于甲公司发生财务困难，短期内无法偿还债务。经过协商，乙公司同意甲公司用其一台机器设备抵偿债务。该项设备的账面原价为1200000元，累计折旧为330000元，公允价值为850000元。抵债设备已于20×9年10月10日运抵乙公司，乙公司将其用于本企业产品的生产。
(1)甲公司的账务处理
计算债务重组利得：1100000-(850000+850000×17%)=105500(元)
计算固定资产清理损益：850000-(1200000-330000)=-20000(元)
首先，将固定资产净值转入固定资产清理：
借：固定资产清理——××设备 870000
累计折旧 330000
贷：固定资产——××设备 1200000
其次，结转债务重组利得：
借：应付账款——乙公司 1100000
贷：固定资产清理——××设备 850000
应交税费——应交增值税(销项税额) 144500
营业外收入——债务重组利得 105500
最后，结转转让固定资产损失：
借：营业外支出——处置非流动资产损失 20000
贷：固定资产清理——××设备 20000
(2)乙公司的账务处理
计算债务重组损失：1100000-(850000+850000×17%)=105500(元)
借：固定资产——××设备 850000
应交税费——应交增值税(进项税额) 144500
营业外支出——债务重组损失 105500
贷：应收账款——甲公司 1100000
【例12-4】乙公司于20×9年7月1日销售给甲公司一批产品，价款500000元，按购销合同约定，甲公司应于20×9年10月1日前支付价款。至20×9年10月20日，甲公司尚未支付。由于甲公司发生财务困难，短期内无法偿还债务。经过协商，乙公司同意甲公司以其所持有作为可供出售金融资产核算的某公司股票抵偿债务。该股票账面价值440000元，公允价值变动计入资本公积的金额为0，债务重组日的公允价值为450000元。乙公司为该项应收账款提取了坏账准备25000元。用于抵债的股票已于20×9年10月25日办理了相关转让手续;乙公司将取得的股票作为可供出售金融资产核算。假定不考虑相关税费和其他因素。
(1)甲公司的账务处理
计算债务重组利得：500000-450000=50000(元)
转让股票收益：450000-440000=10000(元)
借：应付账款——乙公司 500000
贷：可供出售金融资产——××股票——成本 440000
营业外收入——债务重组利得 50000
投资收益 10000
(2)乙公司的账务处理
计算债务重组损失：500000-450000-25000=25000(元)
借：可供出售金融资产 450000
坏账准备 25000
营业外支出——债务重组损失 25000
贷：应收账款——甲公司 500000
