2012年中级会计职称考试《中级会计实务》第九章讲义:金融资产

知识点1：金融资产的分类
第一节　金融资产的分类
【思考题】什么是金融资产？金融资产包含哪些项目？银行汇票、银行本票是不是金融资产？到底哪些是、哪些不是金融资产，界定的标准是什么？
【分析】可以从金融资产的名称来分析，所谓金融，就是资金融通，就是筹资和投资，金融资产就是资金融通活动中形成的资产，比如股票和债券，都是筹资和投资的工具，对于买方来说，就形成了一项金融资产。所以，购买金融资产就是投资。
【金融资产的定义】
应收账款也是一项金融资产。应收账款是在一定信用政策下产生的，“信用”这个词就代表一种金融行为。比如，日常生活中的信用卡，那就是银行发行的。即应收账款既是经营活动，也是金融行为，具有双重性质。
【金融资产的特征】
金融资产的特征：具有活跃市场或金额是可确定的。
（1）具有活跃市场。
活跃市场是交易对象同质、买卖双方人数众多、报价公开，比如证券市场就是活跃市场，上市的股票和债券就属于有活跃市场。
（2）无活跃市场，但具有金额确定的性质。
所谓金额确定，是说资产的变现金额是可确定的。比如，应收账款应该收回多少钱非常明确，即金额确定；而存货能卖到多少钱，事先无法确定，得看行情，即金额不确定，故存货不属于金融资产。
【金融负债的定义】
与金融资产类似，金融负债可定义为：是资金融通活动中形成的负债。
企业绝大多数的负债都是金融负债，比如短期借款、应付账款等等；但是，预计负债和递延所得税负债两项负债，不属于金融负债，因为它们不是资金融通活动中形成的负债。预计负债是未决诉讼、产品质量保证等产生的负债；递延所得税负债是应纳税暂时性差异产生的负债。
【金融资产的分类】
1.从管理需要的角度，金融资产分为四类：交易性金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产。
2.从内容来看，金融资产主要包括三项内容：股票投资、债券投资和应收款项。
3.从性质来看，金融资产可分为 两个层次：基础金融资产和衍生金融资产。
基础的，就是传统的；衍生的，就是新衍生变化出来的。
资金资产辨析表

一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
特点：按公允价值进行后续计量，公允价值的变动要确认为公允价值变动损益。
这类金融资产可以细分为两类：交易性金融资产和直接指定的金融资产。
交易性金融资产有三种：
（1）为了近期出售的金融资产，主要就是准备短期持有的股票、债券和基金等；
（2）准备短期持有的金融资产组合；
（3）衍生金融资产。
衍生工具有四种：期货、期权、远期合同和互换。
直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，是指原本不符合公允价值计量且变动计入损益的条件，但是出来某种特殊需要，直接将它指定为这类金融资产。特殊情况有两种：（1）为了确认计量相一致；（2）管理需要。
【注意】（1）第一类金融资产，都通过“交易性金融资产”科目核算。
（2）衍生金融资产在分类上虽然属于交易性金融资产，但鉴于它的特殊性，会计上单独设置“衍生工具”科目来核算，并不通过“交易性金融资产”科目核算。
【提示】（1）交易性金融资产的内容，主要就是准备短期持有的股票投资和债券投资。
（2）交易性金融资产不得与其他类金融资产之间进行重新分类。
【2007年考题·判断题】
企业在初始确认时将某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，视情况变化可以将其重分类为其他类金融资产。（　）
【正确答案】×
【答案解析】划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产按照准则规定不能再划分为其他类金融资产。
二、持有至到期投资
持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。
【提示】强调到期日，股票没有到期日，故该项资产只能是指债券；强调到期，一般是指期限较长。
【小结】持有至到期投资，主要是指准备持有到期的长期债券投资，但也包括准备持有到期的短期债券投资，不过短期债券是极少数的情况。
教材对定义的解释：
（一）到期日固定、回收金额固定或可确定
是指可以不考虑债券发行方不能偿还的风险，浮动利率债券也可以划分为持有至到期投资。
（二）有明确意图持有至到期
有下列情况表明不打算持有至到期：
1.期限不确定；
2.机会成本变化时将出售；
3.发行方可以低价清偿；
4.发行方有权要求赎回。
（三）有能力持有至到期
下列情形表明没有能力持有至到期：
1.没有资金支持；
2.受到法律限制；
3.其他情形。
【补充】1.债券的分类：债券按付息方式划分，可分为一次付息债券和分期付息债券两类。一次付息债券是指到期日一次还本付息的债券；分期付息债券是指分期付息、到期日一次还本的债券。这两类债券的会计核算存在一定的区别。
2.这种债券是指在证券市场公开交易的债券，换句话说，持有至到期投资应具有活跃市场，公允价值能够可靠计量。
三、贷款和应收款项
贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。
【注意】贷款和应收款项是四类金融资产中唯一一类没有公允价值的。
贷款，指的是银行的资产，制造型企业没有“贷款”。对于制造型企业来说，这类金融资产是指货币资金和应收款项。货币资金是指库存现金、银行存款和其他货币资金。其中，其他货币资金包括：银行汇票、银行本票、信用卡存款、信用证存款、外埠存款和存出投资款等6项内容。
【提示】贷款和应收款项与持有至到期投资的主要差别在于：前者在活跃市场上没有报价，并且在出售或重分类方面受到限制较少。
【2009年考题·判断题】
企业持有的证券投资基金通常划分为交易性金融资产，不应划分为贷款和应收款项。（　）
【正确答案】√
【答案解析】企业所持证券投资基金或类似基金，通常具有活跃交易市场、公允价值能够可靠计量，且为了近期内交易而持有，因此，可划分为交易性金融资产。贷款和应收款项是四类金融资产中唯一一类公允价值不能确定的，因此，证券投资基金不应划分为贷款和应收款项。
四、可供出售金融资产
1.特征
可供出售金融资产的两个特征：（1）有公允价值；（2）准备长期持有（不持有至到期或持有意图不明确）。
2.内容
可供出售金融资产主要是指两类金融资产：（1）不准备持至到期的长期债券投资；（2）无重大影响的长期股票投资。
【思考题】
不准备持至到期的长期债券投资——划分为可供出售金融资产
准备持至到期的长期债券投资——划分为持有至到期投资
无重大影响的长期股票投资，且存在活跃市场——划分为可供出售金融资产
无重大影响、没有活跃市场的长期股票（非上市）投资——划分为长期股权投资
有重大影响的长期股票投资——划分为长期股权投资
五、不同类金融资产之间的重分类
金融资产重分类，主要是指持有至到期投资、可供出售金融资产、贷款和应收款项等三类金融资产之间的重分类。任何情况下，交易性金融资产不能重分类为其他金融资产，其他金融资产也不能重分类为交易性金融资产。
企业将持有至到期投资到期前出售或重分类了一部分（较大比例），表明它违背了持有至到期的最初意图，那么，剩余部分也不能再作为持有至到期投资，而应该重分类为可供出售金融资产，并且在 两个完整会计年度内，不能把任何金融资产重分类为持有至到期投资。这“两年”的限制其实就是一种惩罚。两年之后，符合条件的可供出售金融资产可以划分为持有至到期投资。
某些特殊情形，持有至到期投资出售或重分类之后的剩余部分，可以不重分类：
（1）到期日较近（3个月）；（2）初始本金已收回；（3）事项无法控制和预期。
事项无法控制和预期是指：①被投资方信用恶化；②改变了税前扣息政策；③发生重大合并或处置；④法律大幅调整对该投资的规定；⑤监管部门要求出售。
【2011年考题·单选题】企业部分出售持有至到期投资使剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的，应当将该剩余部分重分类为（　）。
A.长期股权投资　　B.货款和应收款项
C.交易性金融资产　D.可供出售金融资产
【正确答案】D
【答案解析】持有至到期投资因持有意图或能力发生改变，应当将其重分类为可供出售金融资产。
【2010年考题·多选题】
下列关于金融资产重分类的表述中，正确的有（　）。
A.初始确认为持有至到期投资的，不得重分类为交易性金融资产
B.初始确认为交易性金融资产的，不得重分类为可供出售金融资产
C.初始确认为可供出售金融资产的，不得重分类为持有至到期投资
D.初始确认为贷款和应收款项的，不得重分类为可供出售金融资产
【正确答案】AB
【答案解析】任何情况下，交易性金融资产不能重分类为其他金融资产，其他金融资产也不能重分类为交易性金融资产，因此，选项A和B正确。
金融资产重分类，主要是指持有至到期投资、可供出售金融资产、贷款和应收款项等三类金融资产之间的重分类，因此，选项C和D不正确。

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