知识点1：预算会计
第一部分 预算会计
一、预算会计概述（第一节）
（一）预算会计体系构成
我国的预算会计体系包括财政总预算会计、行政事业单位会计，以及其他相关会计。二者分别从会计核算对象和会计主体的角度定义：
财政总预算会计（核算对象）——财政部门（会计主体）
行政事业单位会计（会计主体）——财政资金、事业资金、经营资金等（核算对象）。
1.财政总预算会计
财政总预算会计是财政部门核算预算内资金的会计。
会计主体：财政部门（部厅局所）；核算对象：预算内的财政资金；会计基础：收付实现制。
一般预算支出的三种方式：财政直接支付、财政授权支付和财政实拨资金。
财政直接支付是指财政部门通过国库，直接把款项支付给收款人，比如，支付预算单位人员工资、为预算单位支付采购款（即政府采购）等。（预算单位即财政预算供养的单位）。这种方式是国库集中支付方式的一种，预算单位并不接触预算资金。
财政授权支付
财政授权支付，是指财政部门先把财政授权支付额度下达到预算单位在代理商业银行开设的财政零余额账户，预算单位发生付款义务时，财政部门通过国库把资金划转至财政零余额账户，再从财政零余额账户支付给收款人。财政零余额账户里面没有实存资金，是一个过渡性的待结算账户。
这种方式一般用于未纳入直接支付的购买支出和零星支出，也是国库集中支付方式的一种，预算单位也不接触预算资金。
财政实拨资金
财政实拨资金是指财政部门将预算资金拨付到预算单位在商业银行开设的银行存款账户，供预算单位在需要使用时直接银行存款账户支付的方式。
财政实拨资金方式与前两种国库集中支付方式的根本区别在于：在财政实拨资金方式下，资金分散在各预算单位的账户上，预算单位可以接触到资金；而前两种国库集中支付方式下，资金集中在国库账户上，预算单位接触不到资金。
2.行政事业单位会计
行政单位会计和事业单位会计，都属于预算单位会计，是行政事业单位核算预算执行及各项业务活动的会计。
财政部门的财政资金支出，往往就是行政事业单位的财政资金收入。
注意与企业会计的对比。
会计目标：以满足财政预算管理为主要目标，兼顾内部管理和相关方面对会计信息的需求。
会计基础：行政单位会计为收付实现制；事业单位会计一般是收付实现制，经营业务可采用权责发生制。
计量属性：历史成本计量。即一般应按财产物资取得时的实际成本计价，不得自行调整账面价值，另有规定的除外。
行政事业单位的会计报表包括资产负债表和收入支出表（类似利润表）。
（二）预算会计要素
预算会计要素为资产、负债、净资产、收入和支出等五类。
净资产＝资产－负债
注：净资产不称为“所有者权益”，行政事业单位没有所有者。
支出作为要素，收付实现制，不称为“费用”。
没有利润要素，对应概念叫“结余”。
会计恒等式：资产＝负债＋净资产，或：资产＋支出＝负债＋净资产＋收入。
事业单位会计
预算会计范围广泛，分支众多，既包括财政部门对预算资金的核算，也包括行政单位会计，以及事业单位会计，还包括如国库会计等其他预算会计。预算会计体系中，财政总预算会计居于主导地位，但要求咱们掌握的是事业单位会计，其他预算会计分支不做要求。
事业单位概述
事业单位，是指为了社会公益目的，由国家机关或者其他组织举办的，从事教育、科技、文化、卫生等活动的社会服务组织，比如，学校、科研院所、文艺团体、医院等等。从目前情况来看，事业单位绝大部分由国家出资建立，大多为行政单位的下属机构，少部分由民间建立。
事业单位的特征
与企业相比，事业单位有以下特征：一是不以营利为目的（事业单位是广义上的非营利组织）；二是资金提供者（企业称股东）不要求回报；三是从事公益服务。
事业单位的叫法是我国特有的。事业单位与企业单位的划分管理也是我国特有的模式。
我国的事业单位在功能上对应的国外的是非营利组织（NPO）、非政府组织（NGO），国外的这些组织是社会自治组织，而我国的事业单位和政府的关系比较密切。
事业单位的分类
事业单位可以分为三类：
第一类：全额拨款事业单位。这类单位的人员工资、办公费用等全部由国家财政拨款支付，比如，学校、科研院所等。
第二类：差额拨款事业单位。这类单位的人员工资由财政拨款，但其他费用单位自筹，如医院等。
第三类：自收自支事业单位，即国家不拨款的事业单位。比如，殡仪馆等等。
二、事业单位特殊业务核算
（第二节）
（一）财政补助收入
财政补助收入是事业单位取得的预算内财政资金补助。
财政补助收入的会计处理与财政资金支付方式相关。财政资金支付方式有财政直接支付、财政授权支付和财政实拨资金等三种方式。
财政补助收入的会计处理
1.财政直接支付的会计处理
事业单位在收到财政直接支付入账通知书时，按照财政实际支付的金额（如费用）：
借：事业支出
贷：财政补助收入
注：发生支出与确认收入同步。事业单位不能接触资金。
【例20－1】20×9年10月9日，某事业单位根据经过批准的部门预算和用款计划，向主管财政申请支付第三季度水费110 000元。10月18日，财政部门经审核后，采用财政直接支付方式为其向自来水公司支付了105 000元。10月23日，该事业单位收到了财政零余额账户代理银行转来的财政直接支付到账通知书。该事业单位应于10月23日进行账务处理如下：
『正确答案』
借：事业支出 105 000
贷：财政补助收入 105 000
【2010年考题·判断题】在财政直接支付方式下，事业单位应在收到财政部门委托财政零余额账户代理银行转来的财政直接支付入账通知书时，确认财政补助收入。（ ）
『正确答案』√
2.财政授权支付的会计处理
（1）收到财政零余额账户代理银行转来的财政授权支付到账通知书时：
借：零余额账户用款额度（资产类科目）
贷：财政补助收入
（2）事业单位实际支付款项（如费用）：
借：事业支出
贷：零余额账户用款额度
注：确认收入和发生支出相分离。事业单位不能接触资金。
【例20－2】20×9年3月7日，某科研所根据经过批准的部门预算和用款计划，为开展某项科学研究项目，向主管财政申请财政授权支付用款额度180 000元。4月6日，财政部门经审核后，采用财政授权支付方式下达了170 000元用款额度。4月8日，该科研所收到了财政零余额账户代理银行转来的财政授权支付到账通知书。该科研所应于4月8日，进行账务处理如下：
『正确答案』
借：零余额账户用款额度 170 000
贷：财政补助收入 170 000
20×9年6月10日，该科研所购买实验耗材10 000元，已通过财政零余额账户代理银行支付该款项。
20×9年6月10日该科研所账务处理为：
借：事业支出 10 000
贷：零余额账户用款额度 10 000
3.财政实拨资金的会计处理
（1）收到开户银行转来的收款通知书时：
借：银行存款
贷：财政补助收入
（2）事业单位实际支付款项（如费用）：
借：事业支出
贷：银行存款
注：确认收入与发生支出相分离。事业单位能接触资金。
【例20－3】某事业单位尚未实行国库集中收付制度。20×9年6月7日，该单位收到开户银行转来的收款通知，收到财政部门拨入的日常事业活动经费25 000元。6月7日，该事业单位应进行账务处理如下：
『正确答案』
借：银行存款 25 000
贷：财政补助收入 25 000
假定：20×9年6月30日，该事业单位支付第二季度水电费10 000元，款项已通过开户银行支付。
20×9年6月30日该事业单位账务处理为：
借：事业支出 10 000
贷：银行存款 10 000
【2007年考题·判断题】实行财政直接支付方式的事业单位，应于收到"财政直接支付入账通知书"时，一方面增加零余额账户用款额度，另一方面确认财政补助收入。（ ）
『正确答案』×
『答案解析』财政直接支付方式下，到“财政直接支付入账通知书”时，借记事业支出，贷记财政补助收入。本命题的做法，与财政授权支付方式相符。
（二）事业收入与事业支出
1.事业收入的核算
事业收入是指事业单位开展专业业务活动及其辅助活动取得的收入，比如，作为事业单位的剧院的门票收入、医院的医疗费收入等。
（1）取得事业收入
借：银行存款等
贷：事业收入
（2）年终结账（类似于结转本年利润）
借：事业收入（转销余额）
贷：事业结余（类似于本年利润）
“收支两条线”管理
应注意的是，按照“收支两条线”管理的事业单位，取得预算外资金时不能确认事业收入（如学校收取学费1 000万），应缴入财政专户。
（1）收到资金时
借：银行存款 1 000
贷：应缴财政专户款 1 000
（2）上缴财政专户时
借：应缴财政专户款 1 000
贷：银行存款 1 000
（3）收到财政专户返还款时（如返还40%）
借：银行存款或零余额账户用款额度 400
贷：事业收入 400
注：以学校为例纯粹是为了方便理解“收支两条线”管理办法，至于具体账务处理与《高等学校会计制度》存在细微差异，不必深究。
2.事业支出的核算
事业支出是指事业单位开展专业业务活动及其辅助活动取得的支出，比如，事业单位的人员工资、活动经费等。事业支出一般大于事业收入，因此，要用政府补助收入和经营结余等弥补。政府补助收入和事业收入只能用于事业支出，不能用于经营支出。
事业支出的会计处理
（1）发生事业支出时：
借：事业支出
贷：财政补助收入（财政直接支付）
零余额账户用款额度（授权支付）
银行存款（财政实拨资金、事业收入资金）
（2）年终结转（类似于结转本年利润）
借：事业结余（类似于本年利润）
贷：事业支出（转销余额）
（三）经营收入与经营支出的核算
1.经营收入的核算
经营收入是事业单位在专业活动之外的经营活动取得收入，比如，作为事业单位的剧院附设商品部的饮料等销售收入，出租场地、房屋和设备等的租赁收入等。
| 区 别 |
来 源 |
性 质 |
补 偿 |
会计基础 |
|
事业收入 |
专业活动 |
公益性 |
商品服务价值补偿 |
收付实现制 |
|
经营收入 |
非专业活动 |
营利性 |
商品服务价值补偿 |
权责发生制 |
经营收入的会计处理
2.经营支出的核算
经营支出是指事业单位在专业业务活动之外的经营活动发生的支出。事业单位应严格区分经营支出与事业支出。事业单位不能用政府补助收入和事业收入弥补经营支出，但经营结余可以用于支持事业活动。
经营支出的特征：（1）经营支出是因非独立核算的经营性业务而发生；（2）经营支出需要由经营活动收入补偿；（3）经营支出应当与经营收入相互配比。
经营支出的会计处理
（1）发生经营支出时：
借：经营支出
贷：银行存款
产成品
无形资产（摊销支出）
（2）年终结转（类似于结转本年利润）
借：经营结余（类似于本年利润）
贷：经营支出（转销余额）
（四）成本费用的核算
事业单位的成本核算，是指确定事业单位提供的产品或服务的成本，既包括事业活动的成本核算，也包括经营活动的成本核算。
事业单位成本核算的目的，主要是为事业单位的内部管理服务，如考核事业成果、确定收费标准、筹划资金来源，并不是计算盈亏，即使是经营活动，也不使用“经营利润”的概念，而叫做“经营结余”。事业单位的成本信息，并不对外提供。事业单位产品或服务的成本，不包括固定资产折旧数额（事业单位不计折旧）。
成本费用的会计处理
事业单位成本的计算程序，与企业的成本会计类似。（比如流行病防控中心制作宣传品）
（1）发生费用时：
借：成本费用（直接费用，类似于“生产成本”）
间接费用（间接费用，类似于“制造费用”）
贷：银行存款、原材料等
（2）间接费用的分配（类似企业制造费用的分配）
借：成本费用
贷：间接费用
（3）确认产品成本
借：产成品（类似于库存商品）
贷：成本费用
（4）产品发放
借：事业支出
经营支出
贷：产成品
（五）结余与结余分配的核算
事业单位结余与结余分配的核算，类似于企业结转本年利润与利润分配。
1.事业结余的核算
事业结余即事业活动收入与事业活动支出之差。
结转事业结余的账务处理（类似企业结转本年利润）：
借：政府补助收入等（5个事业活动收入）
贷：事业结余（类似“本年利润”）
借：事业结余
贷：事业支出等（5个事业活动支出）
注：“事业结余”余额借方超支贷方结余。
事业结余
事业结余＝5种事业活动收入－5种事业活动支出＝（政府补助收入＋事业收入＋上级单位补助＋附属单位缴款＋其他收入）－（拨出经费＋事业支出＋销售税金（非经营业务）＋上缴上级支出＋对附属单位补助）
注：事业结余不仅仅是事业收入科目与事业支出科目的差额。
2.经营结余的核算
经营结余＝经营收入－（经营支出＋销售税金（经营业务））
结转经营结余的账务处理（类似企业结转本年利润）：
借：经营收入
贷：经营结余（类似“本年利润”）
借：经营结余
贷：经营支出
销售税金
注：“经营结余”余额借方亏损贷方盈余。
转入结余分配
年末应将“事业结余”和“经营结余”的科目余额转入“结余分配”（类似于“利润分配”）。但“经营结余”的借方余额（即亏损额）不予结转，留至下年抵减（经营亏损财政不负担）。
借：事业结余
贷：结余分配
或者相反的分录。
借：经营结余
贷：结余分配
【2008年考题·多选题】下列各项中，年末可以转入事业单位结余分配的有（ ）。
A.事业收支的结余金额 B.事业收支的超支金额
C.经营收支的结余金额 D.经营收支的亏损金额
『正确答案』ABC
『答案解析』年度终了，事业单位实现的事业结余全数转入“结余分配”科目，结转后该科目无余额；经营结余通常应当转入结余分配，但如为亏损，则不予结转。
3.结余分配
结余分配的内容主要有两项：一是计提应交所得税；二是计提专用基金。分配后剩余的未分配结余转入事业基金（一般基金）。
（1）计提应交所得税或专用基金
借：结余分配——应交所得税
贷：应交税金（类似企业计算所得税）
借：结余分配——提取专用基金
贷：专用基金 （类似企业计提盈余公积）
（2）未分配结余转入事业基金
借：结余分配（转销余额）
贷：事业基金——一般基金
（事业基金——一般基金是没有指定用途的净资产，类似企业的未分配利润）
【例20－4】20×9年12月31日，某事业单位有关收支科目的余额有：上级补助收入的贷方余额为44 000元、事业收入的贷方余额为172 000元、经营收入的贷方余额为94 000元，事业支出的借方余额为193 000元、经营支出的借方余额为64 000元。年终结账时，该事业单位的账务处理如下：
【正确答案】
（1） 将财政补助收入、上级补助收入、事业收入和事业支出结转至事业结余
借：上级补助收入 44 000
事业收入 172 000
贷：事业结余 216 000
借：事业结余 193 000
贷：事业支出 193 000
（2） 将经营收入和经营支出结转至经营结余
借：经营收入 94 000
贷：经营结余 94 000
借：经营结余 64 000
贷：经营支出 64 000
（3） 假设按规定上述事业结余均属于非专用资金，可转入结余分配
借：事业结余 23 000
贷：结余分配 23 000
（4） 经营收入与经营支出的差额为30 000元（94 000－64 000），可转入结余分配
借：经营结余 30 000
贷：结余分配 30 000
【例20－5】 沿用【例20－4】。20×9年末结账后，该事业单位当年实现事业结余23 000元，经营结余30 000元。假设该单位按当年事业结余和经营结余的10%提取职工福利基金。账务处理如下：
『正确答案』
（1） 计算提取职工福利基金（23 000＋30 000）×10% ＝ 5 300（元）
借：结余分配——提取专用基金 5 300
贷：专用基金——职工福利基金 5 300
（2） 结转未分配结余53 000－5 300 ＝ 47 700（元）
借：结余分配 47 700
贷：事业基金——一般基金 47 700
事业单位的净资产科目
事业单位的净资产科目有三个：事业基金、固定基金和专用基金。相当于企业的实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润。记账属性为贷增借减。
事业基金——非限定用途的净资产（一般基金和投资基金）
固定基金——取得固定资产形成的基金
专用基金——有专门用途的基金，比如，职工福利基金、医疗基金、修购基金、住房基金等。
【2007年考题·多选题】下列各项中，属于行政事业单位基金的有（ ）
A.一般基金
B.固定基金
C.投资基金
D.专用基金
『正确答案』ABCD
『正确答案』行政事业单位基金包括事业基金、固定基金、专用基金，其中，事业基金分为一般基金和投资基金两部分。
（六）对外投资的核算
1.债券投资的核算
（1）购入债券
借：对外投资
贷：银行存款
借：事业基金——一般基金（减少，投资额）
贷：事业基金——投资基金 （增加）
事业基金明细科目的调整，主要是为了表明资金被占用的形式，净资产总额不变。
（2）收回或出售债券
借：银行存款
借或贷：其他收入（售价－账面，类似投资收益）
贷：对外投资
借：事业基金——投资基金（投资账面价值）
贷：事业基金——一般基金
注：事业单位对外投资取得的投资收益，在“其他收入”科目核算，用固定资产、材料和无形资产对外投资的会计处理以此类推。
3.以材料对外投资的核算
4.以无形资产对外投资的核算
借：对外投资（评估价或合同协议价）
贷：无形资产（账面价值）
借或贷：事业基金——投资基金（差额）
借：事业基金——一般基金（无形资产账面价值）
贷：事业基金——投资基金
2.以固定资产对外投资的核算
事业单位的固定资产地位特殊，专门设“固定基金”核算其占用资金。一般思路的账务处理为：
借：对外投资
贷：固定资产
借或贷：事业基金——投资基金（差额）
借：固定基金（减少）
贷：事业基金——投资基金 （增加）
但为了保持固定资产与固定基金的对应关系（购置、捐赠、盘盈等，融资租入除外），所以
两笔分录的搭配关系调整为：
固定资产对外投资的账务处理
借：对外投资（评估价或合同协议价）
贷：事业基金——投资基金
借：固定基金（固定资产账面价值）
贷：固定资产
固定资产账面价值即原价，因为其不计折旧。
两笔分录合并的结果并没有变化。
小结：
（1）会计处理按固定资产与否分成两类
①一般资产（非固定资产）的分录套路
借：对外投资（评估价或合同协议价）
贷：某某资产（账面价值）
借或贷：事业基金——投资基金（差额）
借：事业基金——一般基金（某某资产账面价值）
贷：事业基金——投资基金
②固定资产的分录套路
借：对外投资（评估价或合同协议价）
贷：事业基金——投资基金
借：固定基金（固定资产账面价值）
贷：固定资产
用非现金资产（固定资产、材料或无形资产等）对外投资，转出时非现金资产时，资产的评估价或合同协议价与账面价值的差额，并不确认为收入或支出，企业会计往往视同销售确认资产处置损益。实际上，该差额被直接计入了净资产（事业基金或固定基金的净变动额）。
（七）固定资产融资租入及修缮的核算
1.融资租入固定资产的核算
（1）租入固定资产
借：固定资产（最低租赁付款额＋初始直接费用）
贷：其他应付款（最低租赁付款额）
银行存款（初始直接费用）
最低租赁付款额＝租金＋承租人担保余值＋优惠购买价
固定资产入账价值不考虑折现。
融资租入固定资产入账价值＝最低租赁付款额＋初始直接费用＝租金＋承租人担保余值＋优惠购买价＋初始直接费用
注意与企业的区别：①租入资产入账价值是否折现：企业单位应计算最低租赁付款额的现值；事业单位不计算现值。 ②最低租赁付款额的核算科目：企业单位是“长期应付款”；事业单位是“其他应付款”。
（2）各期支付租金
借：其他应付款
贷：银行存款
借：事业支出或经营支出
贷：固定基金
第二笔分录一边认为融资租入就是买，支出租金就是支付购买款，所以确认固定基金（净资产）增加，另一方面把租赁支出视为一种费用支出，计入事业支出或经营支出。与企业会计相差较大。
（3）租期届满
①优惠购买
借：其他应付款
贷：银行存款
借：事业支出或经营支出
贷：固定基金
②返还资产
借：固定基金
贷：固定资产
【例20－6】某事业单位采用融资租赁方式从A单位租入专用设备一台，用于单位的事业活动。租赁合同规定，该设备的租赁期为6年，每年应支付的租金为80 000元。租赁期满，该事业单位付清租金后，可用4 500元优惠价购买该设备。租入设备时发生运费及安装费4 600元，以银行存款支付。账务处理如下：
【正确答案】
（1）借：固定资产——专用设备 489 100
贷：其他应付款——某租赁公司 484 500
银行存款 4 600
（2） 每年支付租金80 000元
借：事业支出 80 000
贷：固定基金 80 000
同时：
借：其他应付款——某租赁公司 80 000
贷：银行存款 80 000
（3） 6年后，用存款支付设备优惠款4 500元，购买取得该项设备
借：事业支出 4 500
贷：固定基金 4 500
同时，
借：其他应付款——某租赁公司 4 500
贷：银行存款 4 500
【2011年考题·单选题】2011年4月1日，甲事业单位采用融资租赁方式租入一台管理用设备并投入使用。租赁合同规定，该设备租赁期为5年，每年4月1日支付年租金100万元，租赁期满后甲事业单位可按1万元的优惠价格购买该设备。当日，甲事业单位支付了首期租金。甲事业单位融资租入该设备的入账价值为（）万元。
A.100 B.101 C.500 D.501
【正确答案】D
【答案解析】融资租入固定资产入账价值＝最低租赁付款额＋初始直接费用＝租金＋承租人担保余值＋优惠购买价＋初始直接费用＝租金100×5＋承租人担保余值0＋优惠购买价1＋初始直接费用0＝501（万元）
2.固定资产修缮
（1）支付修缮费
借：事业支出等
贷：财政补助收入、银行存款等
（2）取得变价收入
借：银行存款
贷：专项基金——修购基金
（3）修缮费资本化
借：固定资产（修缮支出－变价收入）
贷：固定基金
【例20－7】 某事业单位计划使用项目经费支付办公大楼修缮费32 000元，款项通过财政零余额账户直接支付。根据规定，该项大型修缮支出应当资本化，增加固定资产价值。改建过程中取得变价收入3 900元，存入银行，同时应增加修购基金。账务处理如下：
『正确答案』
借：事业支出 32 000
贷：财政补助收入 32 000
借：银行存款 3 900
贷：专项基金——修购基金 3 900
借：固定资产 28 100
贷：固定基金 28 100
【2009年考题·多选题】下列各项中，将会引起事业单位的事业基金发生增减变化的有（）
A.固定资产出租收入
B.清理报废固定资产残料变价收入
C.取得事业收入而缴纳的营业税
D.无形资产投资协议价值大于其账面价值的差额
『正确答案』ACD
『答案解析』事业基金即净资产（未指定用途的）。
选项A，固定资产出租收入——经营收入——经营结余——结余分配——事业基金。
选项B，清理报废固定资产残料变价收入——专项基金（修购基金）
选项C，取得事业收入而缴纳的营业税——销售税费（非经营业务） ——事业结余——结余分配——事业基金。
选项D，无形资产投资协议价值大于其账面价值的差额——事业基金（投资基金）。
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