第六编 特殊项目的考虑
第二十四章 其他特殊项目的审计
本章属于次重点章节，主要介绍了审计中对于特殊项目的处理，考生应重点理解针对会计估计的重大错报风险实施的审计程序、针对期初余额实施的审计程序以及各特殊项目对审计结论和报告的影响。在考试中，可能会以客观题或简答题的形式出现，也比较容易与审计调整分录结合出题。
第一节 会计估计的审计
一、针对会计估计的重大错报风险实施的审计程序
（一）针对会计估计的风险评估程序
1.了解适用的会计准则和相关会计制度中有关会计估计的要求。
2.了解管理层如何识别需要作出会计估计的交易、事项和情况。
3.了解管理层作出会计估计的过程，包括作出会计估计依赖的假设、管理层是否及如何评价会计估计的不确定性造成的影响。
4.复核前期财务报表中作出的会计估计的结果，或对其进行重新估计。
（二）针对会计估计的进一步审计程序（三大程序）
在审计会计估计时，注册会计师应当采用下列一种或多种审计程序：
1.复核和测试管理层作出会计估计的过程。
2.运用独立估计与管理层作出的会计估计进行比较。
3.复核能够证实会计估计合理性的期后事项。
二、复核和测试管理层作出会计估计的过程
1.评价会计估计依据的数据，考虑会计估计依据的假设；
2.测试会计估计的计算过程；
3.将以前期间作出的会计估计与其实际结果进行比较；
4.考虑管理层对会计估计的批准程序。
重要的会计估计通常需要取得管理层的复核和批准，这也是被审计单位内部控制的一部分。注册会计师应当考虑这种复核和批准是否由适当层次的管理层执行，并在支持作出会计估计的书面文件中留下证据。
三、运用独立估计
独立估计不仅能够印证被审计单位管理层所作的会计估计的合理性，同时也可提高审计效率。
当运用独立估计时，注册会计师应当评价独立估计依据的数据、假设和使用的公式，并针对计算过程实施审计程序。注册会计师也可以将被审计单位以前期间作出的会计估计与其实际结果进行比较。
四、复核期后事项
复核期后事项是从实际发生结果的角度来证实会计估计的合理性。也就是说，复核期后事项可能为会计估计提供结论性的审计证据。
期后事项可能为注册会计师审计会计估计提供审计证据。注册会计师对这些交易或事项的复核可能减少甚至取代对管理层形成会计估计过程的复核和实施的其他审计程序，或取代在评估会计估计合理性时运用的独立估计。
五、评价审计程序的结果
注册会计师应当根据对被审计单位及其环境的了解，对会计估计的合理性以及会计估计是否与审计过程中获取的其他审计证据相一致作出最终评价。
1.对影响作出会计估计时使用的假设和数据的重大期后交易或事项的考虑；
2.对会计估计差异的合理性进行评价。
如果认为该项差异是合理的可能不需要调整；如果认为该项差异不合理，注册会计师应当提请管理层予以调整。如果管理层拒绝调整，注册会计师应当将该项差异视为一项错报，并连同所有其他错报一并考虑，以评价对财务报表的影响是否重大。
特殊情况下，如果认为被接受的各项差异合理但均偏向一个方向，以致各项差异的累积数可能对财务报表产生重大影响，注册会计师应当从整体上评价会计估计的合理性。
