三、扣除原则和范围
在计算所得税时准予从计税收入中扣除的项目是指与纳税人取得收入有关的成本、费用、税金和损失。纳税人的财务会计处理与税法规定不一致的，应按照税法规定予以调整。
(一)税前扣除项目的基本内容(★★)
只要与税法规定不冲突，凡是符合企业会计准则规定的成本、费用、税金和损失，均可在税前扣除。具体规定参见下表：
【提示】对于会计不是很熟悉的考生，除了解以上内容外还要特别注意的是，要掌握成本费用的归集，特别是费用的归集。应知道企业发生的支出应归集在成本还是费用项目里；如果作为费用具体又应该是属于销售费用、管理费用还是财务费用。
(二)扣除项目及其标准
税法对属于可以在税前扣除的成本、费用、税金和损失的某些特定项目，规定了扣除标准。对符合扣除标准的项目，准予扣除；否则，不得扣除。这个内容特别重要，属于考试重点，一定要熟练掌握。
1．工资、薪金支出
企业发生的合理工资、薪金支出准予据实扣除。
【提示1】企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项费用扣除的依据。
【提示2】对股权激励计划实行后立即可以行权，上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。
对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件方可行权的。上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。
【例题9·单选题】我国某上市公司，2012年8月1日实施股权激励计划，授予公司5位管理人员股票期权．每位管理人员均获得数量1000股的股票期权，授予日该公司股票市价为40元每股，约定在2013年2月1日起方可行权，行权价为每股20元，其中3位管理人员在2013年2月】日行权，行权日的股票市价为48元每股，另两位管理人员
在2013年3月1日行权，行权目的股票市价为50元每股。计算该企业在2013年由于股权激励发生的工资薪金支出，可税前扣除的金额为()元。
A．100000
B．144000
C．200000
D．244000
【答案】B
【解析】2013年2月1日，应确认的工资薪金支出=(48-20)×1000×3=84000(元)； 2013年3月1日，应确认的工资薪金支出=(50-20)×1000×2=60000(元)；税前共可扣除的工资薪金=84000+60000=144000(元)
2．职工福利费、工会经费、职工教育经费企业发生的职工福利费、工会经费、职工教育
经费按标准扣除，未超过标准的按实际数扣除，超过标准的只能按标准扣除。企业发生的职工福利费支出，不超过工资、薪金总额的14％部分准予扣除，超过的部分得扣除。
企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2％的部分扣除，超过的部分不得扣除。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额
2．5％的部分．准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
3．社会保险费
(1)企业为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费、分别在不超过职工工资总额的5％标准内的部分，准予扣除。超过部分，不得扣除。企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险和符合国家规定的商业保险费准予扣除。
(2)企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。
4．利息费用
(1)非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出，可据实扣除。
(2)非金融企业之间借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不得扣除。
5．借款费用
(1)企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。
(2)企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过l2个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除。
(3)企业通过发行债券、取得贷款、吸收保户储金等方式融资雨发生的合理的费用支出，符合资本化条件的．应计入相关资产成本；不符合资本化条件的，应作为财务费用．准予在企业所得税前据实扣除。
6．汇兑损失
企业在货币交易中．以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率巾间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外。准予扣除。
【提示】企业发生的损失，是由向所有者进行利润分配相关的部分所产生，考虑到这部分属于所有者权益．是税后利润分配问题，一定程度上与企业资产相脱离，不属于企业的资产．其产生的所谓的汇兑损失，也不应该作为企业支出在税前扣除。
7．业务招待费
企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60％扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出．可按实际发生额的60％计入企业筹办费．并按有关规定在税前扣除。
【提示】业务招待费扣除规定，要计算两个标准进行比较。一个是发生额的60％，另一个是销售收入的千分之五，谁小按谁扣除。销售收入是指会计上的主营业务收入、其他业务收入和税法上的视同销售收入。
【例题10·单选题】某生产企业(居民企业)为增值税一般纳税人，2013年销售产品取得不含税销售额5000万元，债券利息收入200万元(其中国债利息收入50万元)，发生管理费用800万元，其中业务招待费80万元，销售费用】400万元，该企业2013年度所得税前可以扣除的业务招待费用为()万元。
A．80
B．48
C．25
D．26
【答案】C
【解析】企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60％扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。业务招待费扣除限额=5000×5‰=25(万元) <80×60％=48(万元)，可以扣除25万元。
8．广告费和业务宣传费
企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售(营业)收入15％的部分。准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。企业在筹建期间，发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计人企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。
【提示】广告费和业务宣传费的扣除限额的基数与业务招待费是一样的。
9．环境保护专项资金
企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。
10．租赁费
企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：
(1)以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；
(2)以融资租赁方式租入网定资产发生的租赁费支出．按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。
11．劳动保护费
企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。
12．公益性捐赠支出
企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。这里的年度利润总额是指企业按国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。
【提示1】这里所说的公益性捐赠一定要符合对象和渠道两个条件。对象就是列举的公益性捐赠，渠道就是要通过县级以上人民政府及其部门或者公益性社会团体。纳税人如果直接捐赠，不属于公益捐赠，不能税前扣除。
【提示2】如果企业的年度会计利润总额为零或者出现亏损，公益性捐赠也不得在税前扣除。
【例题11·单选题】2013年度，某企业财务资料显示，2013年开具增值税专用发票取得收入2456万元，另外从事运输服务，收入220万元。收入对应的销售成本和运输成本合计为l746万元，期间费用、税金及附加为200万元，营业外支出90万元(其中80万为公益性捐赠支出)，上年度企业自行计算亏损80万元，经税务机关核定的亏损为50万元。企业在所得税前可以扣除的捐赠支出为()万元。
A．80
B．67．2
C．76．8
D．70．8
【答案】C
【解析】会计利润=2456+220-l746-200-90=640(万元)
捐赠扣除限额=640×12％=76．8(万元)
实际发生的公益性捐赠支出80万元，根据限额扣除。
13．有关资产的费用
(1)企业转让各类固定资产发生的费用，允许扣除。
(2)企业按规定计算的固定资产折旧费、无形资产和递延资产的摊销费，准予扣除。
14．总机构分摊的费用
非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。
15．资产损失
企业当期发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失，由其提供清查盘存资料经主管税务机关审核后，准予扣除；企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税金中抵扣的进项税金，应视同企业财产损失，准予同存货损失一起在所得税前按规定扣除。
16．手续费及佣金支出
企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过规定计算限额以内的部分准予扣除，超过的部分不得扣除。具体的规定见表10．9。
【提示1】除委托个人代理外，企业以现金等非转账方武支付的手续费及佣金不得在税前扣除；企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除；企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用；企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，并如实入账。
【提示2】从事代理服务、主营业务收入为手续费、佣金的企业(如证券、期货、保险代理等企业)，其为取得该类收入而实际发生的营业成本(包括手续费及佣金支出)，准予在企业所得税前据实扣除。
17．保险公司缴纳的保险保障基金
(1)自2011年1月1日至2015年12月31日，保险公司按下列规定缴纳的保险保障基金，准予据实税前扣除：
①非投资型财产保险业务，不得超过保费收入的0．8％；投资型财产保险业务，有保证收益的，不得超过业务收入的0．08％，无保证收益的，不得超过业务收入的0．05％。
②有保证收益的人寿保险业务，不得超过业务收入的0．15％；无保证收益的人寿保险业务，不得超过业务收入的0．05％。
③短期健康保险业务，不得超过保费收入的0．8％；长期健康保险业务．不得超过保费收入的0．15％。
④非投资型意外伤害保险业务，不得超过保费收入的0．8％；投资型意外伤害保险业务，有保证收益的，不得超过业务收入的0．08％，无保证收益的，不得超过业务收入的0．05％。
(2)保险公司有下列情形之一的，其缴纳的保险保障基金不得在税前扣除：
①财产保险公司的保险保障基金余额达到公司总资产6％的。
②人身保险公司的保险保障基金余额达到公司总资产1％的。
(3)保险公司按国务院财政部门的相关规定提取的未到期责任准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金、已发生已报案未决赔款准备金和已发生未报案未决赔款准备金，准予在税前扣除。
①未到期责任准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金依据经中国保监会核准任职资格的精算师或出具专项审计报告的中介机构确定的金额提取。
②已发生已报案未决赔款准备金，按最高不超过当期已经提出的保险赔款或者给付金额的100％提取；已发生未报案未决赔款准备金按不超过当年实际赔款支出额的8％提取。
(4)保险公司实际发生的各种保险赔款、给付，应首先冲抵按规定提取的准备金，不足冲抵部分，准予在当年税前扣除。
【例题12·多选题】下列说法符合企业所得税关于保险公司缴纳的保险保障基金规定的有()。
A．投资型财产保险业务，有保证收益，缴纳的保险保障基金不得超过业务收入的0．08％准予据实扣除
B．财产保险公司的保障基金余额达到公司总资产的5％，其缴纳的保险保障基金不得在税前扣除
C．保险公司按规定提取的未到期责任准备金，准予在税前扣除
D．保险公司实际发生的各种保险赔偿，可以直接在所得税前扣除
【答案】AC
【解析】财产保险公司的保障基金余额达到公司总资产的6％，其缴纳的保险保障基金不得在税前扣除；保险公司实际发生的各种保险赔偿、给付，应首先冲抵按规定提取的准备金，不足冲抵部分．准予在当年税前扣除。
18．关于税前扣除规定与企业实际会计处理之间的税务处理对企业依据财务会计制度规定，并实际在财务会计处理上已确认的支出，凡没有超过《企业所得税法》和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所得额。
19．企业维简费支出税前扣除规定企业实际发生的维简费支出，属于收益性支出的，可作为当期费用税前扣除；属于资本性支出的，应计人有关资产成本，并按企业所得税法规定计提折旧或摊销费用在税前扣除。企业按照有关规定预提的维简费，不得在当期税前扣除。
