第二节 投资性房地产的后续计量
投资性房地产的后续计量具有成本和公允价值两种模式，通常应当采用成本模式计量，满足特定条件时可以采用公允价值模式计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。
一、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产
在成本模式下，应当按照《企业会计准则第4 号——固定资产》和《企业会计准则第6 号——无形资产》的规定，对投资性房地产进行计量，计提折旧或摊销；存在减值迹象的，应当按照《企业会计准则第8 号——资产减值》的规定进行处理。
企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量。采用成本模式进行后续计量的投资性房地产，应当遵循以下会计处理：
1.外购投资性房地产或自行建造的投资性房地产达到预定可使用状态时
借：投资性房地产
贷：银行存款、在建工程等
2.按照固定资产或无形资产的有关规定，按期（月）计提折旧或进行摊销
借：其他业务成本
贷：投资性房地产累计折旧
投资性房地产累计摊销
3.取得的租金收入时
借：银行存款
贷：其他业务收入
4.投资性房地产存在减值迹象的，应当适用资产减值的有关规定。经减值测试后确定发生减值的，应当计提减值准备
借：资产减值损失
贷：投资性房地产减值准备
二、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产
（一）采用公允价值模式的前提条件
企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。企业一旦选择采用公允价值计量模式，就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件：
1.投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。
所在地，通常是指投资性房地产所在的城市。对于大中城市，应当为投资性房地产所在的城区。
2.企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。
同类或类似的房地产，对建筑物而言，是指所处地理位置和地理环境相同、性质相同、结构类型相同或相近、新旧程度相同或相近、可使用状况相同或相近的建筑物；对土地使用权而言，是指同一城区、同一位置区域、所处地理环境相同或相近、可使用状况相同或相近的土地。
（二）采用公允价值模式进行后续计量的会计处理
采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应当遵循以下会计处理：
1.外购投资性房地产或自行建造的投资性房地产达到预定可使用状态时
借：投资性房地产—成本（实际成本）
贷：银行存款、在建工程等
2.不对投资性房地产计提折旧或摊销。企业应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。
（1）资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于原账面价值的差额
借：投资性房地产—公允价值变动
贷：公允价值变动损益
（2）公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。
（3）取得租金收入
借：银行存款
贷：其他业务收入
【例5-5】甲企业为从事房地产经营开发的企业。
20×7年8月，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将甲公司开发的一栋精装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给乙公司使用，租赁期为l0年。当年lO月1日，该写字楼开发完成并开始起租，写字楼的造价为90 000 000元。由于该栋写字楼地处商业繁华区，所在城区有活跃的房地产交易市场，而且能够从房地产交易市场上取得同类房地产的市场报价，甲公司决定采用公允价值模式对该项出租的房地产进行后续计量。
（1）
借：投资性房地产——××写字楼（成本） 90 000 000
贷：开发产品 90 000 000
（2）20×7年l2月31日，该写字楼的公允价值为92 000 000元。
借：投资性房地产——××写字楼（公允价值变动） 2 000 000
贷：公允价值变动损益 2 000 000
（3）20×8年l2月31日.该写字楼的公允价值为93 000 000元。
借：投资性房地产——××写字楼（公允价值变动） 1 000 000
贷：公允价值变动损益 1 000 000
三、投资性房地产后续计量模式的变更
企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益（未分配利润）。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。
【例5-6】甲企业将某一栋写字楼租赁给乙公司使用，并一直采用成本模式进行后续计量。20×9年1月1日，甲企业认为，出租给乙公司使用的写字楼，其所在地的房地产交易市场比较成熟，具备了采用公允价值模式计量的条件，决定对该项投资性房地产从成本模式转换为公允价值模式计量。
该写字楼的原造价为90 000 000元，已计提折旧2 700 000元，账面价值为87 300 000元。20×9年1月1日，该写字楼的公允价值为95 000 000元。
假设甲企业按净利润的l0%计提盈余公积。
甲企业的账务处理如下：
借：投资性房地产——××写字楼（成本） 95 000 000
投资性房地产累计折旧 2 700 000
贷：投资性房地产——××写字楼 90 000 000
利润分配——未分配利润 6 930 000
盈余公积 [95 000 000－（90 000 000-2 700 000）]×10%=770 000
【例题7】（2007年考题）下列关于投资性房地产核算的表述中，正确的是（ ）。
A.采用成本模式计量的投资性房地产不需要确认减值损失
B.采用公允价值模式计量的投资性房地产可转换为成本模式计量
C.采用公允价值模式计量的投资性房地产，公允价值的变动金额应计入资本公积
D.采用成本模式计量的投资性房地产，符合条件时可转换为公允价值模式计量
【答案】D
