知识点2：资产可收回金额的计量和减值损失的确定
第二节 资产可收回金额的计量和减值损失的确定
一、可收回金额计量的基本要求
减值＝账面价值－可收回金额
资产的可收回金额，根据其公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。这二者中只要有一个高于账面价值，就表明资产没有减值；没有确凿证据表明后者会大于前者，就应按前者确定可收回金额。
二、公允价值减去处置费用后净额的确定
处置费用是指可以直接归属于资产处置的增量成本，包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等，但是财务费用和所得税费用等不包括在内。
公允价值的确定：第一，销售协议价；第二，市价；第三，最佳信息。
三、预计未来现金流量现值的确定
本部分应用了大量的财务管理知识。
预计资产未来现金流量的现值，主要应当综合考虑以下因素：一是资产的预计未来现金流量；二是资产的使用寿命；三是折现率。
（一）资产未来现金流量的预计
1.预计资产未来现金流量的基础
一般而言，预计现金流量最多涵盖5年。
2. 未来现金流量的内容
（1）使用过程中的预计现金流入。
（2）使用过程中的预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）。
（3）处置资产时的净现金流量。
3.预计资产未来现金流量应当考虑的因素
（1）以资产的当前状况为基础。不考虑将来可能发生的、尚未做出承诺的重组事项或与资产改良有关的预计未来现金流量。但是，未来资产正常的运转支出，以及已经承诺的重组事项，所影响的现金流量应考虑在内。
（2）不应包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量。筹资活动影响的现金流量与资产正常运转无关；计算现值的折现率是所得税之前的，预计现金流量也应是税前的。
（3）在考虑通货膨胀的影响时，预计现金流量和确定折现率应保持一致，同时考虑或同时不考虑。
（4）内部转移价格应当予以调整。若某资产生产的产品按内部转移价格计量，预计未来现金流量时，应将其调整为“最佳未来价格”（接近于公允价值）。
【2009年考题·多选题】
下列各项中，属于固定资产减值测试时预计其未来现金流量不应考虑的因素有（ ）。
A.与所得税收付有关的现金流量
B.筹资活动产生的现金流入或者流出
C.与预计固定资产改良有关的未来现金流量
D.与尚未作出承诺的重组事项有关的预计未来现金流量
【正确答案】ABCD
【答案解析】企业预计资产未来现金流量，应当以资产的当前状况为基础，因此，不应当以未来状况为基础进行预计，选项C与预计固定资产改良有关的未来现金流量，以及选项D与尚未作出承诺的重组事项有关的预计未来现金流量，属于不应当考虑的因素。
企业预计资产未来现金流量，不应包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量。选项A和选项B属于不应当考虑的因素。
【2011年考题·单选题】下列关于企业为固定资产减值测试目的预计未来现金流量的表述中，不正确的是（ ）
A.预计未来现金流量包括与所得税相关的现金流量
B.预计未来现金流量应当以固定资产的当前状况为基础
C.预计未来现金流量不包括与筹资活动相关现金流量
D.预计未来现金流量不包括与固定资产改良相关的现金流量
【正确答案】A
【答案解析】企业为固定资产减值测试目的预计未来现金流量，不应当包括筹资活动和与所得税收付有关的现金流量，因此选项A是错误的，符合题目要求。
4.预计未来现金流量的方法
预计资产未来现金流量，通常应当根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测。它使用单一的预计现金流量和单一的折现率来预计现值。
但在实务中，情况往往带有很大不确定性，应当采用期望现金流量法，按各种情况的概率加权预计未来现金流量。
（二）折现率的预计
折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。是企业的必要报酬率。
确定折现率时，按先后顺序：首先依据资产的市场利率；其次考虑替代利率。
估计替代利率时，可以企业加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率为依据，并适当考虑与资产预计现金流量有关的特定风险、有关政治风险、货币风险和价格风险等，以及资产剩余寿命期间的货币时间价值和其他相关因素，比如资产未来现金流量金额及其时间的预计离散程度、资产内在不确定性的定价等。
折现率一般只用一个，特殊情况下各期可以不同。
【2008年考题·判断题】
在资产减值测试中，计算资产未来现金流量现值时所采用的折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。（ ）
【正确答案】√
【答案解析】折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。是企业的必要报酬率。
（三）未来现金流量现值的确定
资产未来现金流量现值的计算公式如下：
资产未来现金流量的现值（PV）＝ ∑[第t年预计资产未来现金流量（NCF t）÷（1+折现率R）t]
【注意】教材【例题】中，2006～2008年的预计现金流量，不应该采用改良影响金额，因为，预计现金流量应考虑的因素有这条：“以资产的当前状况为基础预计现金流量” ，当前是2000年末，而改良是5年后会发生的事情。折现系数即利率为15%、期数为1～8期的复利现值系数，查表可得。现值＝现金流量×折现系数。
（四）外币未来现金流量及其现值的预计
首先，计算外币未来现金流量现值。如将未来的美元收入，按照美元的折现率，计算现值。
其次，将该外币现值按照当日的即期汇率折算为记账本位币。如把美元的现值，乘以人民币汇率，计算出人民币现值。
【注意】：前两步顺序不能颠倒。
最后，与资产公允价值减去处置费用后的净额以及资产的账面价值比较，以确定减值。
四、资产减值损失的确定及账务处理
（一）资产减值损失的确定
减值损失＝账面价值－可收回金额
账面价值＝账面余额－累计折旧（或累计摊销）－减值准备
资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用，应按新的资产账面价值作相应调整。
资产减值损失一经确认不得转回。 资产减值准备在资产处置时予以转出。
资产负债表中，按账面价值反映资产金额。
（二）资产减值损失的账务处理
借：资产减值损失
贷：固定资产减值准备
在建工程减值准备
投资性房地产减值准备
无形资产减值准备
商誉减值准备
长期股权投资减值准备
生产性生物资产减值准备
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