2012年中级会计职称考试《中级会计实务》第五章重、难点及典型例题

涵义

核算特点

(1)长期股权投资的初始投资成本为在合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额。
(2)长期股权投资的初始投资成本与所支付合并对价的账面价值(或发行股份面值总额)的差额，应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价)；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
◆同一控制下企业合并的会计处理强调“账面价值”，而不是“公允价值”。
◆合并方不确认付出资产的处置损益(这是与非同一控制下会计处理的关键区别)。
(3)合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并而支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期损益(管理费用)。

会计处理

借：长期股权投资(取得被合并方所有者权益账面价值的份额)
应收股利(所付对价中包含的被合并方已宣告但尚未发放的现金股利)
资本公积—资本(股本)溢价(借方差额)
盈余公积/利润分配—未分配利润
贷：银行存款/固定资产清理/股本等(所付对价的账面价值)
资本公积—资本(股本)溢价(贷方差额)

涵义

核算特点

(1)长期股权投资的初始投资成本为合并方付出的合并成本，即合并方作为合并对价所付出的资产、发生或承担的负债及发行的权益性证券的公允价值。为进行企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用应于发生时计入当期损益(管理费用)，这一点与同一控制下企业合并处理相同。
◆合并方为该项企业合并发行的债券、承担其他债务或发行权益性证券(股票)而支付的手续费、佣金等，应抵减权益性证券的溢价发行收入或是计入所发行债务的初始确认金额。
(2)所付出的非现金资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。
◆购买方要确认所付出资产的处置损益。
(3)通过多次交换交易，分步取得股权形成企业合并的，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益(例如，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分)转入当期投资收益。

会计处理

(1)以库存商品、原材料等作为合并对价

借：长期股权投资(购买日的合并成本)
　　应收股利(所付对价中包含的被合并方已宣告但尚未发放的现金股利)
　　贷：主营业务收入等(库存商品/原材料的公允价值)
　　　　应交税费—应交增值税(销项税额)
结转成本的分录略。

(2)以固定资产、无形资产等作为对价

固定资产账面价值转入“固定资产清理”科目的分录略。
借：长期股权投资(购买日的合并成本)
　　应收股利(所付对价中包含的被合并方已宣告但尚未发放的现金股利)
累计摊销
　　贷：无形资产(固定资产清理)等
营业外收入(或借：营业外支出)(所付对价的公允价值与账面价值的差额)
【提示】投资方付出固定资产如为2009年1月1日以后购入的生产经营用动产，还应确认增值税销项税并计入合并成本。

(3)以所发行权益性证券作为合并对价

借：长期股权投资(购买日的合并成本)
　　应收股利(所付对价中包含的被合并方已宣告但尚末发放的现金股利)
　　贷：股本/资本公积—股本溢价(所发行权益性证券公允价与股本面值之差)

◆控股合并方式下，合并成本大于(或小于)合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，属于商誉(或负商誉)，在个别报表上不予确认，而应反映在合并报表中。