六、长期股权投资核算方法的转换
(一)成本法转为权益法
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内容 | ||||
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1．因追加投资导致持股比例上升。能够对被投资单位施加承大影响或是实施共同控制的【★201 0年计算题】 |
(1)原持有的长期股权投资的处理 |
原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额：属于商誉的，不调整长期股权投资的账面价值；反之，应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。 | |||
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(2)新增长期股权投资的处理 |
对于新取得的股权部分，应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额：两者差额属于商誉的，不调整长期股权投资的成本；反之，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。 | ||||
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【提示】两次投资形成的商誉或计入留存收益(当期损益)的金额应综合考虑．以确定与整体投资相关的商誉或应计入留存收益(当期损益)的金额，可以分为以下几种情况考虑： | |||||
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第一次投资 |
金额大小对比 |
第二次投资 |
会计处理 | ||
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正商誉 |
不需比较 |
正商誉 |
不需作处理 | ||
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负商誉 |
不需比较 |
负商誉 |
分别调整留存收益及确认当期损益 | ||
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正商誉 |
≥ |
负商誉 |
不需作处理 | ||
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正商誉 |
＜ |
负商誉 |
按差额确认当期损益 | ||
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负商誉 |
＞ |
正商誉 |
按差额调整留存收益 | ||
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负商誉 |
≤ |
正商誉 |
不需作处理 | ||
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(3)原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分 |
①属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的： | ||||
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②属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额： | |||||
续表
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内容 | |
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2．因处置投资等导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或实施共同控制的 |
(1)原持有的长期股权投资的处理 |
首先，应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。 |
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(2)原取得投资后至转变为权益法核算之问被投资单位所有者权益变动 |
①被投资单位实现净损益中按照持股比例计算应享有的份额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至减少投资当期期初按新持股比例应享有被投资单位实现的净损益应调整留存收益，对于减少投资当期期初至减少投资交易日之间应享有的被投资单位实现的净损益，计入当期损益。 | |
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②对于被投资单位在此期间所有者权益的其他变动应享有的份额，在调整长期股权投资的账面价值的同时记入“资本公积—其他资本公积”科目。 | ||
【例题8·计算题】A公司于2009年1月取得B公司10%的股权，成本为500万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元(公允价值与账面价值相同)。因对被投资单位不具有重大影响，A公司对其采用成本法核算。
2010年1月1日，A公司又取得B公司15%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为8000万元。取得该部分股权后，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为权益法核算。假定A公司按照净利润的10%提取盈余公积；A公司在取得对B公司10%股权后至新增投资当期期初，B公司实现的净利润为600万元，未派发现金股利或利润。
要求：
(1)如果A公司2010年1月1日取得B公司15%的股权支付的价款为1100万元，编制相关会计分录。
(2)如果A公司2010年1月1日取得B公司15%的股权支付的价款为1240万元，编制相关会计分录。(答案以万元为单位)
【答案】(1)①确认新增投资：
借：长期股权投资1100
贷：银行存款1100
②权益法综合调整两次投资入账价值：
原10%股权的成本500万元小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额600(6000×10%)万元，其差额100万元属于原投资时的负商誉；新增投资成本1100万元小于增资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额1200(8000×15%)万元，其差额100万元属于新增投资时产生的负商誉；二者综合考虑，形成负商誉200万元，应该调整长期股权投资账面价值，同时调整对应的留存收益与当期损益。调整分录为：
借：长期股权投资200
贷：盈余公积10利润分配—未分配利润90
营业外收入100
③对于原投资时至新增投资交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分200[(8000－6000)×10%]万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分为60(600×10%)万元，应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值变动140万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积(其他资本公积)。调整分录为：
借：长期股权投资200
贷：资本公积—其他资本公积140
盈余公积6
利润分配—未分配利润54
(2)①确认新增投资：
借：长期股权投资1240
贷：银行存款1240
②综合考虑两次投资的正负商誉，调整长期股权投资：
新取得股权的初始投资成本1240万元大于取得该投资时按比例应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1200(8000×15%)万元，其差额40万元为正商誉；原10%股权的成本500万元小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额600(6000×10%)万元，差额100万元为负商誉，二者综合考虑，形成负商誉60万元，调整长期股权投资及留存收益。调整分录为：
借：长期股权投资60
贷：盈余公积6
利润分配—未分配利润54
③对于在原投资时至新增投资交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动，处理同(1)。
借：长期股权投资200
贷：资本公积—其他资本公积140
盈余公积6
利润分配—未分配利润54
(二)权益法转为成本法
| 转换形式 |
内容 |
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1．因追加投资等导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转为对子公司的投资 |
(1)达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的—增资后的长期股权投资成本=原成本法下的账面价值＋购买日新支付的对价的公允价值 |
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2．因减少投资等原因导致权益法转成本法 |
应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。 |
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