第二节 商业银行主要业务的会计处理
一、单位存款业务的会计处理
1．科目设置
银行办理单位存款业务时，应分别设置“单位定期存款”和“单位活期存款”科目。
2．账务处理
单位存款业务的账务处理如表7-6所示。
表7-6 单位存款业务的账务处理
科目 | 条件 | 会计分录 |
活期存款 | 存款单位存入现金时 | 借：库存现金 贷：单位活期存款 |
存款单位支取现金时 | 借：单位活期存款 贷：库存现金 | |
季末月20日，结息时 | 借：利息支出 贷：应付利息 | |
季末月21日，将上季度利息转入存款单位账户 | 借：应付利息 贷：单位活期存款 | |
定期存款 | 单位存入定期存款时 | 借：单位活期存款 库存现金（单位可以直接交现金存定期存款，但不能直接从定期存款中支取现金，而应通过基本存款账户转取现金） 贷：单位定期存款 |
资产负债表日计提应付利息时 | 借：利息支出 贷：应付利息 | |
单位到期支取定期存款时，应办理转账，不得直接支取现金 | 借：单位定期存款 应付利息 贷：单位活期存款 |
【例7.7】银行办理单位到期支取定期存款的会计分录是（ ）。[2013年真题]
A．借：单位定期存款、应付利息；贷：单位活期存款
B．借：单位活期存款、应付利息；贷：单位定期存款
C．借：单位定期存款、应付利息；贷：库存现金
D．借：单位活期存款、应付利息；贷：库存现金
【答案】A
【解析】单位支取定期存款时，应转账办理，不直接支付现金，会计分录为：
借：单位定期存款
应付利息
贷：单位活期存款
二、储蓄存款业务的会计处理
1．科目设置
银行办理储蓄存款业务，应设置“活期储蓄存款”和“定期储蓄存款”会计科目。
2．账务处理
储蓄存款业务的账务处理如表7-7所示。
表7-7 储蓄存款业务的账务处理
科目 | 条件 | 会计分录 |
活期储蓄存款 | 开户或续存时 | 借：库存现金 贷：活期储蓄存款 |
支取时 | 借：活期储蓄存款 贷：库存现金 | |
销户时 | 借：活期储蓄存款 利息支出 贷：库存现金 | |
季末月20日，结息时 | 借：利息支出 贷：应付利息 | |
季末月21日，将上季度利息转入存款人账户 | 借：应付利息 贷：活期储蓄存款 | |
定期储蓄存款 | 开户存入时 | 借：库存现金 贷：定期储蓄存款 |
资产负债表日计提应付利息时 | 借：利息支出 贷：应付利息 | |
到期支取时 | 借：定期储蓄存款 应付利息 贷：库存现金 | |
逾期支取时 | 借：定期储蓄存款 应付利息 利息支出（逾期支取利息） 贷：库存现金 |
【例7.8】银行办理客户逾期支取定期储蓄存款的会计分录是（ ）。[2013年真题]
A．借：定期储蓄存款、利息支出；贷：库存现金
B．借：定期储蓄存款、应付利息、利息支出；贷：库存现金
C．借：定期储蓄存款、应付利息；贷：库存现金
D．借：活期储蓄存款、应付利息；贷：库存现金
【答案】B
【解析】对于定期储蓄存款，逾期支取时，会计分录为：
借：定期储蓄存款
应付利息
利息支出（逾期支取利息）
贷：库存现金
三、贷款业务的会计处理
1．科目设置
商业银行贷款业务的会计核算，设置“贷款”、“贴现资产”、“贷款损失准备”三个会计科目。“贷款”科目核算银行按规定发放的各种客户贷款，包括质押贷款、抵押贷款、保证贷款、信用贷款等。
2016年经济师《金融专业知识与实务（初级）》教材精编【要点精讲+历年真题详解】贷款”科目可按贷款类别、客户，分“本金”、“利息调整”、“已减值”等进行明细核算。银行可根据实际在“贷款”一级科目下设置“短期贷款”和“中长期贷款”二级科目。
2．账务处理
会计准则规定，银行应定期对已发放贷款进行减值测试，根据减值测试情况分别进行会计核算。
（1）未减值贷款
①发放贷款时，会计分录为：
借：贷款——本金（按贷款的合同本金记账）
贷：单位活期存款（按实际支付的金额记账）
有差额的，借记或贷记“贷款——利息调整”科目。抵押、质押贷款应进行表外核算。
②资产负债表日计提利息收入时，会计分录为：
借：应收利息（按贷款的合同本金和合同约定的名义利率计算的应收未收利息入账）
贷：利息收入（按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入入账）
贷款的实际利率是指将贷款在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为其当前账面价值所使用的利率。
实际收到上述应收利息时，会计分录为：
借：单位活期存款
贷：应收利息
【例7.9】在资产负债表日，银行计提未减值贷款应收利息的会计分录是（ ）。[2013年真题]
A．借：单位或其存款；贷：利息收入
B．借：贷款损失准备；贷：利息收入
C．借：应收利息；贷：利息收入
D．借：应收利息；贷：单位活期存款
【答案】C
【解析】对于未减值贷款，资产负债表日计提利息收入时，会计分录为：
借：应收利息（按贷款的合同本金和合同约定的名义利率计算的应收未收利息入账）
贷：利息收入（按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入入账）
③到期收回时，会计分录为：
借：单位活期存款
贷：贷款——本金
同时，借记或贷记“贷款——利息调整”科目。
（2）已减值贷款
①初次发生减值时，先将“贷款”科目下“本金”明细科目中的贷款余额转入“已减值”明细科目，然后，按照减值程度计提贷款损失准备。会计分录为：
借：贷款——已减值
贷：贷款——本金
应收利息（应收未收利息）
将已减值贷款的应收未收利息转入“贷款——已减值”科目，其会计分录为：
借：资产减值损失
贷：贷款损失准备
②资产负债表日计提应收利息和确认本期利息收入时，会计分录为：
借：贷款损失准备（按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入入账）
贷：利息收入（按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入人账）
③收回减值贷款时，会计分录为：
借：单位活期存款（实际收到的金额）
贷款损失准备（按应转销相关贷款损失准备余额）
贷：贷款——已减值（按应转销已减值贷款余额）
利息收入（按已收回的表外应收利息余额）
如仍有余额，则借记或贷记“资产减值损失”科目。
（3）贴现
①银行受理票据贴现。会计部门收到贴现凭证，将扣收贴现利息后的贴现金额转入申请人存款账户，会计分录为：
借：贴现资金
贷：单位活期存款
贴现资产——利息调整（贴现利息）
②资产负债表日，银行确认本期贴现利息收入的会计分录为：
借：贴现资产——利息调整
贷：利息收入
③贴现到期，贴现行以委托收款方式收取票款。
a．如为商业承兑汇票，当收到汇票承兑人开户行划来的票款时，借记“清算资金往来”科目，贷记“贴现资产”科目。会计分录为：
借：清算资金往来
贷：贴现资产
如承兑人无款支付，退回凭证时，贴现银行应向贴现申请人收取票款，如申请人账户有足够余额，则会计分录为：
借：单位活期存款——贴现申请人户
贷：贴现资产
贴现申请人账户余额不足时，不足部分转作逾期贷款，按逾期贷款的有关规定处理。会计分录为：
借：单位活期存款（实际支付部分）
贷款——逾期贷款（不足支付部分）
贷：贴现资产
b．如为银行承兑汇票，收到时回款项的会计处理同上。承兑行在承兑汇票到期日预先向承兑申请人收取票款时，会计分录为：
借：单位活期存款——承兑申请人户
贷：应解汇款
如果承兑申请人账户不足支付，则将不足部分转作逾期贷款，按逾期贷款的有关规定处理。会计分录为：
借：单位活期存款——承兑申请人户（实际支付部分）
贷款——逾期贷款（不足支付部分）
贷：应解汇款
【例7.10】银行承兑汇票到期结算时，如承兑申请人无款或不足支付，承兑银行应将票款或不足部分转入核算的科目是（ ）。[2008年真题]
A．暂付款科目
B．应解汇款科目
C．贴现科目
D．逾期贷款科目
【答案】D
【解析】银行承兑汇票到期结算时，如承兑申请人无款或不足支付，承兑银行应将票款或不足部分转作承兑申请人的逾期贷款，按逾期贷款的有关规定处理。
四、支付结算业务的会计处理
1．科目设置
银行在结算过程中主要通过“单位活期存款”科目办理收付。根据有关结算方式的特点，还应设置“汇出汇款”、“开出本票”、“贴现资产”科目以及“存放中央银行款项”、“清算资金往来”等科目。
2．账务处理
支付结算业务的账务处理如表7-8所示。
表7-8 支付结算业务的账务处理
业务 | 条件 | 账务处理 | |
支票结算业务 | 收付款单位在同一行处开户；持票人提交支票和进账单时，银行经审无误 | 借：单位活期存款—出票人户 贷：单位活期存款—收款单位户 | |
收、付款单位不在同一行处开户，收款单位开户行根据票据交换收妥的支票办理转账 | 借：存放中央银行款项 贷：单位活期存款—收款单位 | ||
收、付款单位不在同一行处开户，付款单位开户行对支票审查无误后，办理转账 | 借：单位活期存款—付款单位 贷：存放中央银行款项 | ||
银行本票结算业务 | 银行签发本票的处理 | 客户申请签发银行本票时，银行收妥款项，据以签发本票 | 借：单位活期存款 库存现金（个人申请签发时） 贷：开出本票 |
兑付行兑付本票的处理 | 代理付款行接到收款人或被背书人交来的银行本票和进账单，按规定审查无误后，办理兑付 | 借：存放中央银行款项 贷：单位活期存款库存现金(个人兑付时) | |
签发行与代理付款行结清本票款的处理 | 签发行收到票据交换提入的本票，经审无误 | 借：开出本票 贷：存放中央银行款项 | |
签发行直接受理兑付本行签发的本票时 | 借：开出本票 贷：单位活期存款 库存现金(个人兑付时) | ||
本票退款的处理 | 申请人请求签发行退回本票款时 | 借：开出本票 贷：单位活期存款 库存现金(个人申请人) | |
银行汇票结算业务 | 出票行签发银行汇票的处理 | 由申请人填送汇票委托书，经银行审查无误后办理转账 | 借：单位活期存款—汇款单位 库存现金(个人申请时) 贷：汇出汇款 |
代理付款行兑付汇票的处理 | 代理付款行收到收款人提交的汇票和进账单，按有关规定审查无误后，分为两种情况处理： ①收款人为本行开户单位的 ②收款人为未在本行开户的个人时 | ①借：清算资金往来 贷：单位活期存款—收款人户 ②借：清算资金往来 贷：应解汇款 | |
个人收款人支取现金时 | 借：应解汇款 贷：库存现金 | ||
出票行结清银行汇票款的处理 | 出票行收到代理付款行寄来借方报单及解讫通知后 | 借：汇出汇款 贷：清算资金往来 | |
如果有多余账款 | 借：汇出汇款 贷：清算资金往来 单位活期存款(汇票多余款) 其他应付款(个人申请时) | ||
汇兑结算业务 | 汇出行办理汇款时的处理 | 银行受理客户提交的信汇或电汇凭证，经审无误后 | 借：单位活期存款——汇款人 贷：清算资金往来 |
如为个人交现金申请汇款 | 借：库存现金 贷：应解汇款 同时， 借：应解汇款 贷：清算资金往来 | ||
汇入行收到汇款的处理 | 对收款人为本行开户单位的，直接入账 | 借：清算资金往来 贷：单位活期存款——收款人 | |
收款人未在银行开户的 | 借：清算资金往来 贷：应解汇款 | ||
支取现金时 | 借：应解汇款 贷：库存现金 | ||
退汇的处理 | 汇入行根据汇款人的要求或满2个月仍无法解付的，可退汇，退汇时 | 借：应解汇款 贷：清算资金往来 | |
汇出行收到退回的款项时，汇款人如果在本行有账户的 | 借：清算资金往来 贷：单位活期存款——汇款人 | ||
汇款人未在银行开立账户的 | 借：清算资金往来 贷：其他应付款 | ||
汇款人支取现金时 | 借：其他应付款 贷：库存现金 | ||
委托收款与托收承付结算业务 | 委托收款与托收承付结算的账务处理基本相同 | 收款人开户行受理托收时 | 不做账务记载，但需在“发出托收结算凭证登记簿”上登记 |
付款人开户行受理托收时 | 不做账务记账，但需登记“定期代收结算凭证登记簿” | ||
付款人开户行办理划款时 | 借：单位活期存款-付款人户 贷：清算资金往来 | ||
委托行收到款项时 | 借：清算资金往来 贷：单位活期存款-收款人户 | ||
商业汇票结算业务 | 商业汇票到期的款项结算，一般通过银行办理委托收款。商业承兑汇票会计处理与委托收款方式相同 | 银行承兑汇票到期结算时，如承兑申请人无款或不足支付，承兑银行应将票款或不足部分转作承兑申请人的逾期贷款，按逾期贷款的有关规定处理 | 借：单位活期存款(承兑申请人账上实际能支付部分) 贷款——逾期贷款(不足支付部分) 贷：应解汇款 |
承兑行收到收款行寄来的“托收凭证”时，经审无误，及时付款 | 借：应解汇款 贷：清算资金往来 | ||
【例7.11】代理付款行兑付汇票的处理中，收款人为本行开户单位，借记（ ）科目，贷记“单位活期存款”科目——收款人户。
A．应收票据
B．转账汇票
C．清算资金往来
D．应解汇款及临时存款
【答案】C
五、金融机构往来业务会计处理
1．科目设置
金融机构往来业务通常设有“存放中央银行款项”、“存放同业”、“拆出资金”三个资产类科目和“向中央银行借款”、“同业存放”、“拆入资金”和“贴现负债”四个负债科目，以及资产负债共同类的“清算资金往来”科目，核算与人民银行、其他银行及金融机构之间的日常结算往来、再贴现和资金拆借业务。
2．账务处理
金融机构往来业务的账务处理如表7-9所示。
表7-9 金融机构往来业务的账务处理
科目 | 说明 |
存放中央银行款项 | ①领取和交存现金：领取现金时，签发人民银行现金支票，借记“库存现金”科目，贷记“存放中央银行款项”科目。交存现金时填写现金交款单，作相反分录。 ②缴存存款准备金：缴存财政性存款时，借记“缴存中央银行财政性存款”科目，贷记“存放中央银行款项”科目，退同时作相反分录；缴存一般性存款时，借记“缴存中央银行一般性款项”科目，贷记“存放中央银行款项”科目，退回时作相反分录 |
向中央银行借款 | ①向中央银行借入时，借记“存放中央银行款项”科目，贷记“向中央银行借款”科目。归还时作相反分录。 ②收到中央银行再贴现款时，借记“存放中央银行款项”科目、“贴现负债”科目—利息调整户，贷记“贴现负债”科目—再贴现户。归还再贴现款时，借记“贴现负债”科目—再贴现户，贷记“存放中央银行款项” |
同城票据清算 | 票据交换时，提出的应收、应付票据与提入的应收、应付票据，金额轧差后，如应付大于应收的，则借记“清算资金往来”科目—同城票据清算，贷记“存放中央银行款项”科目。如应收大于应付，则作相反分录 |
同业拆借 | ①拆入行的处理。拆入资金时，借记“存放中央银行款项”科目，贷记“拆入资金”科目—××行户。归还拆借资金本息时，借记“拆入资金”科目—××行户、“金融机构往来支出”科目—同业拆借利息支出户，贷记“存放中央银行款项”科目。 ②拆出行处理。拆出资金时，借记“拆出资金”科目—××行户，贷记“存放中央银行款项”科目。收到归还拆借资金本息时，借记“存放中央银行款项”科目，贷记“拆出资金”科目—××行户、“金融机构往来收入”科目—同业拆借利息收入户 |
【例7.12】金融机构往来业务通常设有（ ）等借方科目。
A．存放中央银行款项
B．向中央银行借款
C．同业存放款项
D．存放同业
E．拆出资金
【答案】ADE
【解析】金融机构往来业务通常设有“存放中央银行款项”、“存放同业”、“拆出资金”三个资产类科目和“向中央银行借款”、“同业存放”、“拆入资金”和“贴现负债”四个负债科目，以及资产负债共同类的“清算资金往来”科目，核算与人民银行、其他银行及金融机构之间的日常结算往来、再贴现和资金拆借业务。
六、外汇买卖业务的会计处理
1．科目设置
外汇买卖业务应设置“货币兑换”科目，用来核算银行发生的各种货币之间的买卖及兑换金额．本科目按币种进行明细核算。
2．结售汇的账务处理
（1）结汇
银行结汇（买入外汇）时，会计分录为：
借：库存现金或吸收存款（外币）
贷：货币兑换——外币户（外币）
借：货币兑换-人民币户（人民币）
贷：库存现金或吸收存款（人民币）
（2）售汇
银行售汇（卖出外汇）时，会计分录为：
借：库存现金或吸收存款（人民币）
贷：货币兑换——人民币户（人民币）
借：货币兑换——美元户（外币）
贷：库存现金或吸收存款（外币）
资产负债表日，银行应根据当日汇率计算汇兑损益。发生汇兑收益时，借记“货币兑换——人民币户”科目，贷记“汇兑损益”科目；发生汇兑损失时，借记“汇兑损益”科目，贷记“货币兑换——人民币户”科目。
七、银行财务收支的会计处理
1．科目设置
商业银行财务收支核算，应设置“利息收入”、“手续费及佣金收入”、“金融机构往来收入”、“汇兑损益”等科目以及“利息支出”、“手续费及佣金支出”、“金融机构往来支出”、“营业费用”等科目，各科目应按收入、支出的种类或项目设置明细账进行明细核算。
2．主要账务的处理
银行财务收支的主要账务处理如表7-10所示。
表7-10 银行财务收支的主要账务处理
科目 | 条件 | 会计分录 | ||
利息收入 | 按权责发生制原则于资产负债表日计提应收利息并确认利息收入 | 计息时 | 借：应收利息 贷：利息收入 | |
实际收到时 | 借：单位活期存款 贷：应收利息 | |||
金融机构往来收入 | 结算金融机构往来利息收入时 | 借：应收利息 贷：金融机构往来收入 | ||
实际收到时 | 借：存放中央银行款项 贷：应收利息 | |||
手续费及佣金收入 | 收到结算业务手续费时 | 借：单位活期存款 库存现金 贷：手续费及佣金收入 | ||
利息支出 | 按权责发生制原则于资产负债表日计提定期存款的应付利息并确认本期所有存款的利息支出费用 | 确认时 | 借：利息支出 贷：应付利息 | |
实际支付定期存款利息时 | 借：应付利息 贷：单位活期存款 库存现金 | |||
手续费及佣金支出 | 发生手续费支出时 | 借：手续费及佣金支出 贷：存放中央银行款项 | ||
营业费用 | 发生业务费用时 | 借记“营业费用”科目，贷记有关科目 | ||
【例7.13】银行对各项贷款利息一般按权责发生制原则于资产负债表日计提应收利息并确认利息收入，计息时的会计分录为（ ）。
A．借记“利息收入”科目，贷记“应收利息”科目
B．借记“应收利息”科目，贷记“利息收入”科目
C．借记“利息收入”科目，贷记“活期存款”科目
D．借记“活期存款”科日，贷记“利息收入”科目
【答案】B
【解析】各项贷款利息除有特殊规定者外，一般按权责发生制原则于资产负债表日计提应收利息并确认利息收入。计息时，借记“应收利息”科目，贷记“利息收入”科目。实际收到时，借记“单位活期存款”科目，贷记“应收利息”科目。
