注师会计综合练习题(5)

十九、练习目的：练习收入的核算
甲公司拥有乙股份有限公司（以下简称“乙公司”）36%的股权；乙公司拥有丙科技股份有限公司（以下简称“丙科技”）80%的股权。2002年10月初，在甲公司的帮助下，丙科技与美国康围公司签订了一项协议，由康围公司委托丙科技对一项软件进行升级，合同价格1000万美元（折合人民币8300万元）。丙科技承接此项目后，将开发此项软件的人工费用承包给其内部独立核算单位——新巧网络，承包费用为180万元人民币。有关协议内容、丙科技的会计处理及其他相关资料如下：
（1）2002年10月4日，丙科技与康围公司签订的软件开发项目协议的主要内容如下：
①康围公司委托丙科技开发饲料网电子商贸标的升级版、纺织网电子商贸标的、择业网服务标的等共三个系统，包括代码编制、单元测试、集成测试、升级等技术支持。
②在项目开发过程中，丙科技应严格按照康围公司所提供的商业需求和技术开发要求，并遵照康围公司随时发来的指示；若丙科技超越或违背康围公司规定和指示，由此造成的任何索赔、债务和责任，由丙科技自行承担。
③项目开发应于2003年6月30日前完成，最迟不超过2003年9月30日。若康围公司提供的软件有缺陷，致使丙科技无法按期完工的，开发期可相应顺延。该项目的测试、验收于2003年12月31日前由丙科技完成，康围公司派专人参与测试、验收的全过程。
④双方责任与义务：由丙科技负责开发、技术测试、技术管理以及标的的升级。康围公司负责提供标的的商业需求、升级要求。
⑤交货与结算：本项目产品以磁盘介质为主要交付方式，以线路传输为辅助交付方式。丙科技对交货质量承担责任。双方以美元作为计价及往来款项结算货币。康围公司向丙科技支付项目开发费用1000万美元（折合人民币8300万元）。如果康围公司不能按时付款，每日加付应付金额5‰的迟付费；若欠款超过60天，构成自动解约。
（2）2002年10月4日，新巧网络承包了上述软件开发升级项目的人工费用，软件开发项目的人工费用包干为180万元人民币。
（3）2002年10月5日，丙科技与康围公司签订了购买康围公司的协议。丙科技购买康围公司硬件的合同总价款为320万美元（折合人民币2656万元）。丙科技购买该硬件用于上述软件的开发项目。
协议签订后3日内，康围公司应将软件平台安装完毕交付丙科技使用，交付介质由康围公司选择，硬件的交付视丙科技项目进度的需要逐步提供，交付方式由丙科技选择。签订协议后至2002年底前，丙科技支付合同总金额的38%，在丙科技完成交易数据库软件开发项目的验收并签发验收合格证明后7日内，丙科技支付合同总金额其余的62%。如果丙科技不能按期支付货款，或康围公司不能按期交货而造成丙科技系统不能按期运行，责任方按货款总金额的1‰向对方支付违约金。
（4）其他有关资料如下：
①康围公司要求丙科技开发的软件不属于通用软件。康围公司于2002年底以前支付了全部合同价款，并按协议约定交付了应提供的硬件系统。丙科技已按约定支付了购买硬件款项的38%。
②经专业测量师的测量，至2002年底，该软件开发项目的完成程度为25%。已发生的开发费用为900万元。
③丙科技和乙公司2002年度的财务报告已经对外公布。
（5）丙科技相关的会计处理：丙科技根据上述有关协议，在2002年度将8300万元人民币确认为收入；将180万元人民币和购买康围公司的硬件费用2656万元人民币确认为当期合同费用，该项交易实现利润总额5464万元人民币，实现净利润3660.88万元（除所得税以外，不考虑其他税费）。丙科技与乙公司适用的所得税率均为33%。
要求：
（1）说明丙科技的上述会计处理是否正确，并简要说明理由。
（2）如果你认为丙科技的上述会计处理不正确，请计算丙科技2002年度应确认的合同收入和合同费用，并计算应调整2002年度净利润的金额（假设税法允许调整相关的所得税金额，不考虑其他税费）。
（3）简要说明丙科技的上述会计处理对丙科技和乙公司2002年度个别财务报告的影响（不要求具体说明影响的金额）。
答案：
（1）丙科技的会计处理不正确。理由如下：
①此软件开发项目属于提供劳务。其收入和费用的确认、计量，应当按照《企业会计准则——收入》中有关劳务收入和费用的确认计量标准进行判断。按照《企业会计准则——收入》的规定，订制软件收入，应在资产负债表日根据软件开发的完工程度确认收入。
②虽然丙科技在2002年底前已签订软件开发合同，将开发费用包干给其内部独立核算单位——新巧网络，并已收到合同约定的价款，按合同约定支付了相关的费用。但是，丙科技开发该软件项目尚未完成，开发项目上的主要风险和报酬尚未转移。在这种情况下，就将收到的8300万元人民币全部确认为收入，并将2836（180+2656）万元人民币确认为费用，不符合收入准则中有关提供劳务的收入确认原则。
（2）①丙科技2002年度应确认的收入=8300×25% 来源：www.examda.com
=2075（万元）
丙科技2002年度该项交易的毛利=（8300–2836）×25%
=1366（万元）
丙科技2002年度应确认的成本=2075–1366
=709(万元)
或：
（180+2656）×25%=709（万元）
②需要调整的净利润：
（已确认的利润-应确认的利润）×67%=（5464–1366）×67%=2745.66（万元）
（3）丙科技的会计处理，对2002年度个别财务报告的影响为：虚增收入、虚增成本、虚增净利润；同时，也虚增了资产、所有者权益。
乙公司对丙科技投资的会计处理采用权益法，对2002年度个别财务报告的影响为：相应虚增了投资收益和净利润；同时，虚增了长期股权投资、所有者权益。

点评：本题的主要考点是劳务收入按完工百分比法的确认，但因设置了许多干扰项，初看比较复杂，但实际上难度不大。在考试中，为了考核考生对问题的认识程度，时常设置一些看视相关，但实际上是无关的资料，即干扰事项，增加考试的难度，考生应仔细识别。
二十、练习目的：练习长期股权投资成本法核算
光明公司为上市公司，2001年1月4日，该公司以设备和商品向中雨公司投资，投出设备的账面原价为6000万元，已提折旧2000万元；投出商品的账面价值为1600万元，计税价格为2000万元。设备和商品的公允价值合计为8000万元。光明公司投资后，占中雨公司有表决权资本的15%，该公司按成本法核算该项长期股权投资，并对该项长期股权投资计提减值准备。该公司适用的增值税率为17%，两公司适用的所得税率均为33%（不考虑其他税费）。
2001年4月5日，中雨公司分配2000年利润，共分配现金股利800万元；2001年中雨公司实现净利润1800万元，2002年2月10日分配现金股利600万元；2002年实现净利润500万元，2003年3月1日分配现金股利300万元。
2001年底和2002年底，光明公司根据中雨公司的财务状况判断，其对中雨公司的长期股权投资的可收回金额分别为3500万元和5500万元（假设计提减值准备时不结转时间性差异的所得税影响金额，在计算所得税时，计提的长期投资减值准备不允许从应纳税所得额中扣除）。
2003年3月25日，光明公司将其对中雨公司的长期股权投资出售给另一企业，出售所得价款8500万元已经收存银行，并办理了股权转让手续。
要求：
（1）计算光明公司对中雨公司投资时的投资成本。
（2）编制光明公司对中雨公司投资、利润分配、计提减值准备、出售投资等有关会计分录。
答案：
（1）光明公司向中雨公司投资时的投资成本=4000+1600+2000×17%
=5940（万元）
（2）编制有关投资的会计分录
2001年1月4日投资时：
借：固定资产清理4000
累计折旧2000
贷：固定资产6000
借：长期股权投资——中雨公司5940
贷：固定资产清理4000
库存商品1600
应交税金——应交增值税（销项税额）（200万*17%）340
2001年4月5日中雨公司分配利润时：
借：应收股利（银行存款）（800万*15%）120
贷：长期股权投资——中雨公司120
2001年底计提减值准备：
2001年底，长期股权投资的账面余额=5940-120=5820（万元），可收回金额为3500万元，应计提长期投资减值准备2320万元
借：投资收益2320
贷：长期投资减值准备2320
2002年2月10日中雨公司分配利润时：
应冲减初始投资成本的金额=（800+600-1800）*15%-120=-180（万元），即应恢复长期股权投资成本180万元；但因为原来只冲回120万元，故恢复长期股权投资成本120万元。
借：应收股利（银行存款）（600万*15%）90
长期股权投资——中雨公司120
贷：投资收益210
2002年底计提减值准备：
2002年年末长期股权投资的账面余额=5820+120=5940（万元），计提减值准备前的长期股权投资账面价值=5940-2320=3620（万元）；因可收回金额为5500万元，故应保留长期投资减值准备440万元（5940-5500），所以应冲回长期投资减值准备1880万元（2320-440）。
借：长期投资减值准备1880
贷：投资收益1880
2003年3月1日中雨公司分配利润时：
应冲减初始投资成本的金额=（800+600+300-1800-500）*15%-0=-90（万元），即应恢复长期股权投资初始成本90万元，但因已无冲减的初始投资成本，故恢复投资成本为零。
借：应收股利（银行存款）（300万*15%）45
贷：投资收益45
2003年3月25日出售股权时：
借：银行存款8500
长期投资减值准备440
贷：长期股权投资——中雨公司5940
投资收益3000

点评：本题练习的考点是成本法下投资时、持有期间和处置时三个阶段的核算，是成本法下难度最大的题。