一、存货的跌价准备
资产负债表日，当存货成本低于可变现净值时，存货按成本计量；当存货成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计量，同时按照成本高于可变现净值的差额计提存货跌价准备，计入当期损益。
（一）存货的可变现净值
可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去估计至完工时将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。
存货的可变现净值由存货的估计售价、估计至完工时将要发生的成本、估计的销售费用和估计的相关税费等内容构成。
可变现净值具有以下基本特征：
1.确定存货可变现净值的前提是企业在进行日常活动，即企业在进行正常的生产经营活动。
如果企业不是在进行正常的生产经营活动，比如企业处于清算过程，那么不能按照存货准则的规定确定存货的可变现净值。
2.可变现净值特征表现为存货的预计未来净现金流量，而不是简单地等于存货的售价或合同价。
3.不同存货可变现净值的构成不同。
（1）产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货，在正常生产经营过程中，应当以该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额确定其可变现净值。
（2）需要经过加工的材料存货，在正常生产经营过程中，应当以所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用和相关税费后的金额确定其可变现净值。
（二）确定存货的可变现净值应考虑的因素
企业在确定存货的可变现净值时，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。
1.确定存货的可变现净值应当以取得确凿证据为基础
（1）存货成本的确凿证据
存货的采购成本、加工成本和其他成本及以其他方式取得的存货的成本，应当以取得外来原始凭证、生产成本账簿记录等作为确凿证据。
（2）存货可变现净值的确凿证据
存货可变现净值的确凿证据，是指对确定存货的可变现净值有直接影响的确凿证明，如产成品或商品的市场销售价格、与产成品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销货方提供的有关资料和生产成本资料等。
2.确定存货的可变现净值应当考虑持有存货的目的
由于企业持有存货的目的不同，确定存货可变现净值的计算方法也不同。
3.确定存货的可变现净值应当考虑资产负债表日后事项等的影响
确定存货可变现净值时，应当以资产负债表日取得最可靠的证据估计的售价为基础并考虑持有存货的目的，资产负债表日至财务报告批准报出日之间存货售价发生波动的，如有确凿证据表明其对资产负债表日存货已经存在的情况提供了新的或进一步的证据，则在确定存货可变现净值时应当予以考虑，否则，不应予以考虑。
【教师补充】确定存货可变现净值对资产负债表日后信息的考虑
按照企业会计准则规定，公司持有的存货项目应根据其持有目的，综合考虑资产负债表日可获得的信息等确定其可变现净值。具体包括以下几种情况：
第一，在资产负债表日存在活跃市场、有明确市场价格的，一般应以该市场价格为基础，确定存货的可变现净值。
第二，根据资产负债表日前后一段时间有关存货市场价格的走势等进行判断，如公司能够提供明确的证据表明资产负债表日的市场价格较为异常，无法代表企业持有存货的预期变现价值的，例如在报告期资产负债表日的价格没有足够成交量支持，或者从资产负债表日后事项期间的价格趋势判断资产负债表日的价格为非正常波动形成等，原则上可以考虑根据报告期资产负债表日后事项期间的价格走势确定相关存货在报告期资产负债表日的可变现净值。
第三，在资产负债表日不存在明确市场价格，但 资产负债表日后事项期间取得了该存货的价格信息，且该价格信息与资产负债表日价格相关的，可以日后事项期间取得的有关价格为基础确定存货在报告期资产负债表日的可变现净值。
★上述原则仅适用于存货可变现净值的确定，不适用于按照会计准则规定在报告期资产负债表日需以公允价值计量的资产项目。
（三）存货可变现净值确定的具体应用
在确定其可变现净值时，最关键的问题是确定估计售价。企业应当区别如下情况确定存货的估计售价：
1.为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，且销售合同订购数量等于企业持有存货的数量的，通常应当以产成品或商品的合同价格作为其可变现净值的计算基础。
2.如果企业持有存货的数量多于销售合同订购数量，超出部分的存货可变现净值应当以产成品或商品的一般销售价格作为计算基础。
3.如果企业持有存货的数量少于销售合同订购数量，实际持有与该销售合同相关的存货应以销售合同所规定的价格作为可变现净值的计算基础。如果该合同为亏损合同，还应同时按照《企业会计准则第 13 号——或有事项》的规定确认预计负债。
【教师提示】根据《或有事项》准则的规定，对于签订了销售合同的存货，通常要考虑合同是否为不可撤销的，进而考虑对存货估计售价的选择。
4.没有销售合同约定的存货（不包括用于出售的材料），其可变现净值应当以产成品或商品的一般销售价格（即市场销售价格）作为计算基础。
5.用于出售的材料等通常以市场价格作为其可变现净值的计算基础。这里的市场价格是指材料等的市场销售价格。如果用于出售的材料存在销售合同约定，应按合同价格作为其可变现净值的计算基础。
（四）计提存货跌价准备的方法
1.企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备。
2.对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备。
3.与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备。
存货具有相同或类似最终用途或目的，并在同一地区生产和销售，意味着存货所处的经济环境、法律环境、市场环境等相同，具有相同的风险和报酬。在这种情况下可以对该存货进行合并计提存货跌价准备。
4.资产负债表日同一项存货中一部分有合同价格约定、其他部分不存在合同价格的，应当分别确定其可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回的金额，由此计提的存货跌价准备不得相互抵消。
（五）存货跌价准备转回的处理
1.企业的存货在符合条件的情况下可以转回计提的存货跌价准备。
存货跌价准备转回的条件是以前减记存货价值的影响因素已经消失，而不是在当期造成存货可变现净值高于成本的其他影响因素。
2.当符合存货跌价准备转回的条件时，转回的存货跌价准备与计提该准备的存货项目或类别应当存在直接对应关系，但转回的金额以将存货跌价准备的余额冲减至零为限。
【案例2】2011年12月31日，南方股份某产成品库存100件，单位成本2 000元。该产成品的预计售价（含税价）为每件1 900元，预计发生销售运费为每件100元。南方股份适用的增值税税率为17%。
要求：根据上述资料，假定不考虑其他条件，计算该产成品需计提的存货跌价准备金额，并编制计提该产成品的存货跌价准备的会计分录。
『参考答案』
2011年12月31日库存存货的成本＝2 000×100＝200 000（元）
2011年12月31日存货可变现净值＝[1 900/（1＋17%）－100]×100＝152 393.16（元）
计提的存货跌价准备＝200 000－152 393.16＝47 606.84（元）
会计处理（以元为单位）：
借：资产减值损失 47 606.84
贷：存货跌价准备 47 606.84
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