考试大:2007年注册会计师税法题解三

问题讲解

1．2006年国家对消费税政策作了调整，调整后的政策与原政策相比有什么变化? 调整的意义何在?
【解答】2006年3月21日，财政部、国家税务总局联合下发了《财政部、国家税务总局关于调整和完善消费税政策的通知》(财税[2006]33号)，从2006年4月1日起，对我国现行消费税的税目、税率及相关政策进行了调整。同时下发了《国家税务总局关于印发(调整和完善消费税政策征收管理规定>的通知》(国税发[2006]第049号)，对有关调整和完善消费税政策涉及的税收征收管理问题进行了明确。 消费税是我国1994年税制改革时设置的，对货物征收增值税以后，再根据特定的财政或调节目的选择部分产品(主要是一些消费品)征收的，征收环节一般在货物的生产环节。当时设定了包括烟、酒、小汽车等在内11个税目，以后陆续对烟、酒等消费税税目进行了一些调整。随着我国经济的快速发展，现行消费税制存在一些问题：一是征税范围偏窄，不利于在更大范围内发挥消费税的调节作用；二是原来确定的某些属于高档消费品的产品，已经逐渐具有大众消费的特征(如护肤护发品)；三是有些应税品目的税率结构与国内产业结构、消费水平和消费结构的变化不相适应(如小汽车)；四是消费税促进节约资源和环境保护的作用有待加强。
(1)税目税率调整情况。
此次政策调整是1994年税制改革以来消费税最大规模的一次调整，消费税税目由原来的11个调整为14个，新增了木制一次性筷子、实木地板、游艇、高尔夫球及球具、高档手表、成品油6个税目，取消了护肤护发品税目，将汽油和柴油税目合并至成品油税目，对小汽车、酒、摩托车、汽车轮胎、化妆品税目税率进行了调整。
新增的税目：
①木制一次性筷子。生产和使用木制一次性筷子客观上消耗了大量木材资源，还给环境带来了污染。为了有利于增强人们的环保意识、引导消费和节约木材资源，这次将木制一次性筷子纳入了消费税征税范围，税率为5％。②实木地板。实木地板是指天然木材经烘干、加工后形成的具有天然原木纹理色彩图案的地面装饰材料。为了鼓励节约使用木材资源，保护生态环境，此次消费税调整，将其作为一个税目，按照5％的税率征收消费税。③游艇。游艇是近几年我国新出现的只有少数群体消费的高档消费品，为了合理引导消费，间接调节收入分配，这次将游艇纳入了消费税征收范围，按照10％的税率征收消费税。④高尔夫球及球具。在我国现阶段，高尔夫球仍然属于只有少部分高消费群体才能消费的活动，其使用的球及球具价格一般很高，为了体现国家对这种高消费行为的调节，这次将高尔夫球及球具作为一个税目，按照10％的税率征收消费税。⑤高档手表。目前，一些手表的价格高达万元甚至上百万元，有些手表使用贵金属，并镶嵌宝石、钻石，已经超越了其原有的计时功能，属于一种高档奢侈品。为了体现对高档消费品的税收调节，此次将高档手表纳人征收范围，按照20％的税率征收消费税。⑥成品油。现行消费税对石油制品已有汽油和柴油两个税目，这次调整税目后，实际是对航空煤油、石脑油、溶剂油、润滑油、燃料油开始征收消费税，即扩大了石油制品的消费税征收范围。另外，上述新增的某些油品与汽油、柴油具有一定的替代性，部分质量好的产品还可以直接作为汽油、柴油使用，在实际征管中，存在个别企业通过混淆产品名称等进行逃税的问题。因此，为了控制能源消耗和调控消费结构，扩大消费税对石油产品的调控力度，将上述油品纳入消费税征税范围。具体税率是：石脑油、溶剂油、润滑油比照汽油，税率(税额)为每升O．20元；航空煤油、燃料油比照柴油，税率(税额)为每升0．10元。这次征税的石脑油、溶剂油等多数属于工业原料，航空煤油也主要用于航空，因此，征收消费税将会增加一定的生产成本。考虑到当前国际市场原油和成品油价格上涨较快，纳入征收范围后如果征收力度过大，将不利于价格的稳定，经国务院批准，为适当缓冲对价格的影响，政策出台时先按应纳税额的30％征收，对航空煤油暂缓征收消费税。待今后条件成熟时再恢复按法定税率征收。
取消的税目：
①护肤护发品。1994年税制改革时确定对护肤护发品征收消费税，主要是考虑当时这类产品价格一般较高，不属于大众消费品，征收消费税可以起到对消费行为的调节作用，也有利于增加财政收入。这些年来，随着我国经济的不断发展，人们的消费水平和消费结构发生了很大变化，护肤护发品的消费越来越普及，已经逐渐具有了大众消费的特征，为此社会上要求停止对护肤护发品征收消费税的呼声也很高。考虑到浴液、洗发水、花露水等护肤护发品已成为人民群众的生活必需品，为使消费税政策更加适应消费结构变化的要求，正确引导消费，这次调整取消了护肤护发品税目。②汽油和柴油。将原汽油和柴油税目，并人成品油税目，作为其子目继续征收消费税。
调整的税目：
①小汽车。此次小汽车消费税调整的主要内容：一是将消费税对小汽车的分类与国家新的汽车分类标准统一起来，将小汽车税目分为乘用车和中轻型商用客车两个子目；二是调整小汽车税率结构，提高大排量汽车的税率。对乘用车(包括越野车)按排量大小分别适用六档税率。对中轻型商用客车统一适用5％税率。这样就拉大了不同排量汽车的税率差距，加大了大排量和能耗高小轿车、越野车的税收负担，同时也相对减轻了小排量车的负担，体现出对生产和使用小排量车的鼓励政策。三是对混合动力汽车等具有节能、环保特点的汽车将实行一定的税收优惠。具体由财政部、国家税务总局另行制定并报国务院批准后实施。②摩托车。对摩托车消费税的税率结构进行了调整，将现行10％的税率，改为按排量划分两档税率。对排量250毫升(含250毫升)以下的摩托车，按3％的税率征收消费税；对排量超过250毫升的摩托车，仍维持10％税率不变。这样一方面体现了按排量征税的原则，另一方面也适当降低了小排量摩托车的税率，兼顾了农村地区使用者的税收负担。③汽车轮胎。为适当减轻斜交轮胎生产企业的税收负担，综合考虑企业生产和财政收入等因素，这次政策调整将汽车轮胎10%的税率下调到3％。子午线轮胎继续实行免税政策。④酒。这次进行的税收政策调整，主要是对酒这个税目中的白酒子目的调整，取消了粮食白酒和薯类白酒的差别税率，改为20％的统一税率。另外还将参考国际经验，研究白酒贴标等相关税收征管办法，健全和完善关联交易税收政策法规，规范消费税税基，堵塞漏洞。下一步还要配合其他部门健全酒类产品生产流通的法律法规，严格市场准入机制，加强行政执法力度，坚决打击假冒、伪劣产品和偷逃税收等非法行为。④化妆品。在继续对各类美容、修饰类化妆品征税的基础上，将本次取消的护肤护发品税目中的一部分，作为高档护肤类化妆品，并入该税目计征消费税。
(2)已纳税款的扣除。1994年出台的消费税，为避免重复征税，对于用于连续生产应税消费品的部分外购或委托加工收回已税应税消费品，准予从消费税应纳税额中扣除原料已纳的消费税税款，目前仍在执行的扣除政策包括：
①以外购或委托加工收回的已税烟丝为原料生产的卷烟；②以外购或委托加工收回的已税化妆品为原料生产的化妆品；③以外购或委托加工收回的已税护肤护发品(高档)为原料生产的护肤护发品(高档)；④以外购或委托加工收回已税珠宝玉石为原料生产的贵重首饰及珠宝玉石；⑤以外购或委托加工收回已税鞭炮、焰火为原料生产的鞭炮、焰火；⑥外购或委托加工的已税汽车轮胎(内胎或外胎)连续生产汽车轮胎；⑦用外购或委托加工的已税摩托车连续生产摩托车。
本次政策调整，新增以下扣除项目：
①以外购或委托加工收回的已税杆头、杆身和握把为原料生产的高尔夫球杆；②以外购或委托加工收回的已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子；③以外购或委托加工收回的已税实木地板为原料生产的实木地板；④以外购或委托加工收回的已税石脑油为原料生产的应税消费品；⑤以外购或委托加工收回的已税润滑油为原料生产的润滑油。
此次消费税政策调整主要突出了两个重点：一是突出了促进环境保护和节约资源的重点。扩大石油制品征税范围、对木制一次性筷子、实木地板征收消费税以及对小汽车税率结构进行调整等都是这方面的具体措施。二是突出了合理引导消费和间接调节收入分配的重点。例如对游艇、高尔夫球及球具、高档手表等高档消费品征收消费税以及停止对已具有大众消费特征的护肤护发品征收消费税等。资源节约、环境保护和收入再分配都是当前经济社会发展中需要重点解决的问题，这次调整虽然仅限于消费税本身，而且新增的应税品目和税率调整范围有一定的限度，但是它体现了政府运用税收等手段解决当前经济社会问题的决心，对于落实科学发展观，构建节约型社会，促进环境保护和资源节约，更好地引导有关产品的生产和消费，以及强化和完善税收征管等多个方面，都具有重要和深远的意义。

2．这些年，很多人提出应当对高档家具、高档服装甚至高档住房征收消费税，还有的人提出对歌厅、舞厅等高消费行为征收消费税。这次扩大征税范围只涉及几类产品，没有包括这方面内容，请问是如何考虑的?
【解答】随着我国经济快速发展和人民生活水平的不断提高，我国社会成员收入分配的差距逐渐拉大，而且出现了许多新的高档消费品和高档消费行为，社会各界提出要通过税收手段进行调节、强化税收的再分配作用的要求应当说是正确的。但是有几个问题需要说明：一是上面提到的某些产品和行为并不在消费税征税范围之列，只能通过其他税种的调节来完成。比如，房屋和土地使用权的转让涉及营业税、契税等，对拥有的住房征税涉及房产税等。又如，现行消费税的征税范围不包括消费行为，对歌厅等娱乐场所的消费行为主要是通过对此类场所征收营业税进行调节的。二是能否通过消费税进行调节，除了征税的必要性以外，还要考虑其可操作性。目前由于征管条件和技术上的一些原因，对有些产品很难征收消费税，主要原因是对这些产品的档次界定比较困难，征管上达不到要求。比如对高档家具征收消费税从政策上讲是合理的，但在操作上难度就较大，因为家具具有多种材质和形态，什么是高档，很难确定出一个可以操作的具体标准，按价格分档征税也有很多难以解决的技术性问题。因此，对高档消费品征税，还要看是否具备征管条件。就目前征管状况而言，还不能将所有认为应当调节的高档消费品都纳入消费税征税范围。三是征收消费税也要考虑对消费需求的影响。消费不足仍然是当前制约我国经济发展的一个不利因素，在选择消费品征税时，必须考虑对相关产业和消费需求的影响，要符合宏观经济政策的总体要求。这次新增的几个应税品目，就是综合考虑各种因素选择确定的，今后随着各方面条件的成熟，有关部门可能还将根据实际的经济运行情况及时做出调整，以利于正确引导消费和生产。

3．2006年国家对消费税政策所作的调整，主要遵循哪些基本原则?
【解答】此次消费税政策调整遵循了以下几个基本原则：
(1)充分发挥消费税调节功能的原则。消费税的政策调整要与国家宏观经济政策的调整协调一致，有利于落实科学发展观、构建节约型社会，有利于促进环境保护和资源节约，有利于建立宏观调控的长效机制。要根据消费水平和消费结构的变化对消费税的税率和征税范围进行有增有减的调整，引导好有关产品的生产和消费。
(2)优化税率结构、体现税收公平的原则。按照公平税负、合理负担的要求，调整和优化消费税的税率结构，更好地发挥消费税的调节作用。
(3)便利税收征管、兼顾财政收入的原则。消费税政策的调整要有利于强化税收征管，完善征管办法，堵塞漏洞，减少税收流失。同时，消费税税目、税率的调整也要兼顾财政收入的稳定增长。

4．请问消费税的纳税环节是怎样规定的?与增值税征税环节有何区别?
【解答】(1)纳税人生产的应税消费品，于销售时纳税。纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税；用于其他方面的，于移送使用时纳税。
(2)委托加工的应税消费品，由受托方在向委托方交货时代收代缴税款，受托方是个体经营者的除外。委托加工的应税消费品，委托方收回后用于连续生产应税消费品的，所纳税款准予按规定抵扣。
(3)进口的应税消费品，于报关进口时纳税。另外，《财政部、国家税务总局关于调整金银首饰消费税纳税环节有关问题的通知》(财税字[1994]095号)规定：经国务院批准，金银首饰消费税从1995年1月1日起，由生产环节征收改为零售环节征收。
(1)纳税人销售(指零售，下同)的金银首饰(含以旧换新)，于销售时纳税；用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面的金银首饰，于移送时纳税；带料加工、翻新改制的金银首饰，于受托方交货时纳税。
(2)金银首饰消费税改变征税环节后，经营单位进口金银首饰的消费税，由进口环节征收改为在零售环节征收；出口金银首饰由出口退税改为出口不退消费税。个人携带、邮寄金银首饰进境，仍按海关现行规定征税。又根据2002年1月1日起执行的《财政部、国家税务总局关于钻石及上海钻石交易所有关税收政策的通知》(财税[2001]176号)，对钻石及钻石饰品消费税的纳税环节由现在的生产环节、进口环节后移至零售环节；对未镶嵌的成品钻石和钻石饰品的消费税减按5％的税率征收。钻石消费税纳税环节后移以后的管理办法，由国家税务总局另行制定。增值税是道道征收的一种流转税，是以生产和流通各环节的增值额(也称附加值)为征税对象征收的一种税。从实际操作上看，增值税采用间接计算办法，即：从事货物销售以及提供应税劳务的纳税人，要根据货物或应税劳务的销售额和适用税率计算税款，然后从中扣除上一环节已纳增值税款，其余额为纳税人本环节应纳增值税税款。而消费税征收环节具有单一性。消费税只是在消费品生产、流通或消费的某一环节一次性征收，而不是在消费品生产、流通和消费的每一个环节征收。上述并不说明增值税和消费税的征税环节是两条平行线，事实上是重合相交的，例如生产企业生产销售非金银首饰应税消费品，既征收增值税，也征收消费税。

5．改在零售环节征收消费税的金银首饰范围是如何确定的?
【解答】改在零售环节征收消费税的金银首饰范围仅限于：金、银和金基、银基合金首饰，以及金、银和金基、银基合金的镶嵌首饰。不属于上述范围的应征消费税的首饰，如镀金(银)、包金(银)首饰，以及镀金(银)、包金(银)的镶嵌首饰，仍在生产销售环节征收消费税。

6．铂金首饰是在生产销售环节还是零售环节征收消费税?
【解答】铂金首饰，俗称白金首饰，是以铂金属为原料制作的一种贵重首饰。根据《消费税征收范围注释》规定，凡以金、银、白金、宝石、珍珠、钻石、翡翠、珊瑚、玛瑙等高贵稀有物质以及其他金属、人造宝石等制作的各种金银首饰及镶嵌首饰，都属于消费税的征收范围。根据《财政部、国家税务总局关于铂金及其制品税收政策的通知》的规定(财税[2003]86号)，从2003年5月1日起，铂金首饰消费税改为零售环节征税。