问题讲解
1．在中国境内设立机构、场所的外国企业，是中国的居民纳税人，这种说法是否正确?
【解答】该说法不正确。应将外国企业和机构、场所作为两个主体来看待，外国企业始终是非居民纳税义务人，而机构、场所是居民纳税义务人。例如美国友邦保险公司北京服务站，北京服务站是我国的居民纳税义务人，就其来自于境内外的所得纳税；而美国友邦保险公司是我国的非居民纳税人，例如美国友邦保险公司来自英国的所得是不需要在我国纳税的。另外教材提及了与机构场所有联系的所得、与机构场所无联系的所得，结合上例，美国友邦保险公司来自英国的所得属于与机构场所无联系的所得，而北京服务站取得的所得属于与设立机构场所有联系的所得。 2．中外合资企业与国内企业再合营怎样缴纳所得税?
【解答】凡中外合资企业与国内企业再合营举办新的合营企业，如果该新办企业所从事的行业属于国家鼓励发展的项目，外资股权比例在25％以上，且已经国家主管部门及其授权机关批准的，可视为中外合资经营企业，按外商投资企业和外国企业所得税法缴纳所得税；如果中外合资企业与国内企业共同投资另外举办新的联营企业，不符合股权比例和鼓励项目标准的，则应按内资企业有关税收法律、法规纳税。
3．外商投资企业如果外方的出资不到位，应当怎样进行所得税处理?
【解答】根据《国家税务总局关于外商投资企业外方投资不到位有关企业所得税税务处理问题的通知》(国税发[1999]60号)的规定：
(1)外商投资企业的外国投资者投资不到位是指在有关法律、法规规定或投资合同明确的出资期限内，外商投资企业的外国投资者无合法理由未履行或未完全履行其注册资本部分的出资义务。
(2)外国投资者投资不到位的外商投资企业，凡已被有关部门依法取消外商投资企业资格的，对以该外商投资企业名义实际从事的各项生产经营活动，均不适用有关外商投资企业的所得税税收法律、法规确定纳税义务；而应按照内资企业有关的税收法律、法规计算缴纳企业所得税。
(3)对外国投资者投资不到位的外商投资企业，在有关部门取消其外商投资企业资格之前，可暂按外商投资企业的有关税收法律、法规计算缴纳企业所得税；但对其中外国投资者已投入的资本金未达到企业投资各方已到位资本金总额25％的外商投资企业，不予享受有关外商投资企业的所得税税收优惠待遇。
(4)对外国投资者投资不到位但尚未被取消外商投资企业资格的外商投资企业，外国投资者在以后年度补投资金到位或投人的资本金达到企业投资各方已到位资本金总额25％的经当地主管税务机关核实，可从该补投资金年度起享受税法规定的减低税率优惠以及自企业获利年度起计算的定期减免税期的剩余年限优惠，不得追补享受该年度以前经营期间相应的税收优惠。
4．外国投资者实际出资比例低于25％的新办外商投资企业，适用内资企业所得税还是外商投资企业所得税?
【解答】《关于外国投资者出资比例低于25％的外商投资企业税务处理问题的通知》(国税函[2003]422号)规定，外国投资者实际出资比例低于25％的新办外商投资企业，适用税制一律按照内资企业处理，不得享受外商投资企业税收待遇，并按照内资企业办理税务登记，但国务院另有特别规定的除外。
5．教材中讲到，外商投资举办俱乐部或类似会员制的外商投资企业，对其会员入会时一次性收取会员费、资格保证金或其他类似收费，应在收取时作为企业当期收入计算缴纳企业所得税。在计算征收企业所得税时，可以从企业开始经营之日起分五年平均计入各期收入计算纳税。请问如何理解这段话的含义?
【解答】从教材的表述来看，两句话的含义是矛盾的。但事实上这是由于在教材中缺少必要的条件，引述文件不完整所致。应当依据以下文件理解：
(1)《国家税务总局关于外商投资企业在筹办期间取得的会员费有关税务处理问题的通知》(国税发[1996]84号)规定，外商投资企业在筹办期间对其会员人会时一次性收取的会员费、资格保证金或其他类似收费，在计算征收企业所得税时，可以从企业开始营业之日起分五年平均计入各期收入计算纳税。
(2)根据《国家税务总局关于高尔夫球俱乐部税收问题的批复》(国税函发[1994]514号)及《国家税务总局关于外商投资企业收取会员费等如何计征企业所得税问题的通知》(国税发[1995]146号)规定，外商投资举办俱乐部或类似会员制的外商投资企业，其对会员入会时一次性收取会员费、资格保证金或其他类似收费，应在收取时作为企业的当期收入计算缴纳企业所得税；企业对其会员退会时退还上述款项的，所退还的部分，在计算缴纳企业所得税时，可冲减企业退款当期的收入。此外，对上述收费项目应于款项取得时，全额一次性缴纳营业税。由此可以看出，在筹建期收取的，可以从企业开始营业之日起分5年平均计入各期收入计算纳税；在正常经营期收取的，作为企业的当期收入计算缴纳企业所得税。
6．请问对外商投资企业取得咨询收入问题如何系统理解?
【解答】教材中该部分内容全部引自《国家税务总局关于从事咨询业务的外商投资企业和外国企业税务处理问题的通知》(国税发[2000]82号)，在此对该文件以【提示】的方式进行注释，帮助理解：国家税务总局关于从事咨询业务的外商投资企业和外国企业税务处理问题的通知国税发[2000]82号近年来，境外会计公司、审计公司、律师事务所、咨询公司(以下统称境外咨询企业)来华从事税务、会计、审计、法律、咨询等各项业务(以下简称咨询业务)不断增加，有些境外咨询企业在我国设立了专业从事咨询业务的外商投资企业，有些则在我国设立代表机构。但由于业务上的特殊性，一些境外咨询企业仍参与在华咨询活动，。有的直接派人来华从事业务活动，有的与境内外商投资企业或代表机构联合从事业务活动。为了规范税收管理，现就在我国从事咨询业务的外商投资企业、代表机构和境外咨询企业所取得的收入税务处理问题通知如下：
(1)境内外商投资企业、代表机构从事咨询活动取得的收入税务处理问题外商投资企业、代表机构单独与客户签订合同(包括代表机构以其总机构名义签订的合同，但实际业务由代表机构履行)，为客户提供咨询业务所取得的收入，应全部作为外商投资企业、代表机构的收入，在其机构所在地申报缴纳营业税和企业所得税。
【提示】这里的代表机构是指外国企业在境内设立的经营场所，也就是说外国企业在境内设立的经营机构场所单独从事咨询活动，是作为经营场所的所得在境内纳税。
(2)境外咨询企业单独为客户提供咨询业务取得的收人税务处理问题境外咨询企业单独与客户签订合同，为客户提供咨询业务取得的收入，凡其提供的服务全部发生在我国境内的，应全额在我国申报缴纳营业税和企业所得税；若其提供的服务同时发生在境内外的，应以劳务发生地为原则，划分境内外收入，并就在我国境内提供服务所取得的收入申报纳税。一般情况下，上述咨询业务中．凡以中国境内客户为服务对象的，其划分为中国境内业务收入，不应低于总收入的60％。境外咨询企业向客户提供的咨询业务服务活动全部在境外进行的，其所取得收入在我国不予征税。
【提示】这是讲境外咨询企业单独提供咨询服务如何纳税的问题，当它是在境外提供服务，那么就不需要纳税，只有来华提供了服务才需要纳税。纳税的方法是，如果提供的咨询活动全部在境内进行的，就全部的收入计算营业税，缴纳企业所得税。如果一部分活动发生在境内，一部分发生在境外的，就不低于收入60％的部分在境内纳税。
(3)境外咨询企业与境内外商投资企业或代表机构共同为客户提供咨询业务取得的收入税务处理问题境外咨询企业与境内外商投资企业或代表机构共同与客户签订合同，共同提供咨询业务所取得的收入，首先应按工作量或合同规定等合理的比例，划分境内外企业或机构各自的收入。境内外商投资企业或代表机构应就其划分的收入申报缴纳营业税和企业所得税。凡属境外咨询企业与其境内关联企业或其代表机构共同提供咨询业务，且其服务对象为中国境内客户的，划为境内外商投资企业或代表机构收入的比例，不应低于该项业务总收入的60％。在上述业务中，凡境外企业也派人来华参与客户的咨询业务，应再按劳务发生地原则，就该项业务中划为该境外企业的收入部分，以不低于50％为标准，再行确定该境外企业的境内业务收入，并按规定申报缴纳营业税和企业所得税。
【提示】这是陈述境外咨询企业和境内外商企业或代表机构在境内提供咨询服务如何纳税的问题。境外咨询企业与境内非关联企业提供咨询服务，按照工作量或合同规定比例划分。境外咨询企业与境内关联企业提供咨询服务，按照以下原则确认收入：
①当境外咨询企业和境内外商投资企业一并提供服务的，境内外商投资企业划分取得的收入≥总金额×60％。
②对于境外咨询企业划分取得的收入，这部分是否需要纳税，又需要区分：如果派人来华，就其划分取得的收入总额×50％的部分纳税；如果没有派人来华，也就是说境外咨询企业的咨询活动全部是在境外的，境外咨询企业的收入不需要纳税。
(4)本通知第二条和第三条所述境外咨询企业的境内应税业务收入，凡该境外咨询企业在华设有代表机构并与其共同进行该项业务的，应并入该代表机构的收入计算纳税。凡该境咨询企业在华未设有代表机构的，或虽设有代表机构，但其代表机构未与其共同进行该项业务活动的，应作为该境外咨询企业在华构成营业场所计算纳税，并统一由支付人扣缴税款。
【提示】这段文字，在教材中是有省略的，也是省略的最重要的部分。该段文字，实际是讲解如何选择税率的问题，当境外咨询企业在境内设立了经营场所的，同时境内设立的机构也参与了咨询业务，那么上面所确定的收入都作为境内机构的所得，按照(30+3)％的税率计算。如果没有设立机构场所或者设立的机构没有参与该业务，那么上面所确定的收入是按照10％缴纳预提所得税，并且由支付人扣缴。
(5)上述规定中，凡涉及来自与我国签订有避免双重征税协定或安排的国家或香港特区的咨询企业在我国境内从事咨询业务的，应依照协定或安排有关常设机构条款的规定，判定其是否构成常设机构。对构成常设机构的，应按照本通知规定确定征收企业所得税。对境外咨询企业确认收入问题现绘制图形如下：
7．请比较内外资企业的借款利息在所得税方面扣除规定的异同点。
【解答】相同点：
(1)内外资企业均遵守"超利率的不能扣"。纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实际发生数扣除，向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。
(2)对于借款用于固定资产的购置、建造或者无形资产的受让、开发，内外资均要对借款利息依法资本化。
不同点：
(1)内资企业向关联方的借款超过其注册资本50％以上部分支付的利息不得税前扣除，而外商投资企业和外国企业无此规定。
(2)对借款投资于境内办企业而发生的借款利息，内资企业可以扣除，外资企业不得扣除。
8．外商投资企业是否执行按工资总额的14％计提职工福利费?
【解答】根据《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业为其雇员提存医疗保险等三项基金以外的职工集体福利类费用税务处理问题的通知》(国税函[1999]709号)的规定，外
商投资企业除为雇员提存医疗保险等三项基金和按照现行财务会计制度规定计提职工教育经费和工会经费外，不得在税前预提其他职工福利类费用。因此，外商投资企业执行《企业会计制度》后，也不再按工资总额的14%从费用中计提福利费。企业当年发生的福利费在当期损益中据实列支。如果实际发生的福利费超过按税法规定允许在税前扣除的金额，在纳税时按税法规定进行调整。"应付福利费--从税后利润中提取的职工奖励及福利"科目的余额及以后年度从税后利润中提取的职工奖励及福利基金，应按法律规定的用途进行使用。
9．教材提到：企业实际发生的坏账损失，超过上一年度计提的坏账准备部分，可列为当期的损失；少于上一年度的坏账准备部分，应当计入本年度所得。这是什么意思?本年度不是仍可以按年末的应收账款和应收票据计提3％的坏账准备吗?那为何不能按会计上的少提这部分的准备处理呢?
【解答】对于外资企业"少于上一年度的坏账准备部分，应当计入本年度所得"，只是表述的方式与内资企业不同，实际在处理上是一样的。外资企业本年实际发生的坏账，如果少于上年，就将少的部分计入到应纳税所得额中，同时企业还可以按年底的应收款项，继续计提坏账准备。如果将两个处理行为一起考虑，就是会计上少提这部分坏账准备。如企业按3％的比例在上年底计提了20万元的坏账准备，但本年只发生了15万元的坏账损失，年底的应收账款为900万元，按税法的处理是，将本年发生额15万元少于上年计提的20万元的部分5万元计入到应纳税所得额中，然后再按900万元计提27万元的坏账准备。两个行为综合来看，对应纳税所得额的影响是22万元，即(27-5)。从会计上讲，本年发生了15万元坏账，则坏账准备账户余额为5万元，即(20-15)。年底的应收账款为900万元，要补提坏账准备22万元(900×3％一5)。从以上可以看出，两者的结果是一样的。
【例题】某外资信贷、租赁企业2004年年末的应收账款为1000万元，年末可以计提的坏账准备是1000x 3% = 30万元，这30万元可以在税前扣除；2005年发生坏账100万元，年末应收账款为1500万元，可以计提并可以在税前扣除的坏账准备是1500×3％ = 45万元。2005税前可以列支的坏账是100-30 = 70万元。2006年发生坏账15万元，年末应收账款为1200万元，可以计提并可以在税前扣除的坏账准备是1200×3％ = 36万元。同时由于发生的坏账只有15万元，少于上一年计提的坏账准备45万元，45-15 = 30万元作为2006年的所得缴纳所得税。
