2008年中级会计职称考试《中级会计实务》第六章讲义

第四节 可供出售金融资产

　　一、可供出售金融资产概述

　　可供出售金融资产，是指初始确认时即被企业管理部门指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为第一类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、第二类持有至到期投资和第三类贷款和应收款项。

　　二、可供出售金融资产的会计处理

　　设置“可供出售金融资产”总分类账户，下设四个二级科目：成本、应计利息、利息调整和公允价值变动

　　(一)企业取得可供出售的金融资产时，投资成本的确定：

　　1.股票：买价+相关税费;

　　注意第一类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的交易费用不计入成本，计入投资收益的借方;第二类持有至到期投资发生的交易费用和这里相同，计入成本。

　　2.债券：成本反映面值。

　　例10.教材P113例6-7。

　　如果把这道题改一下，购入的股票作为交易性金融资产，则成本就不能包括30000元手续费，30000元手续费应计入投资收益的借方。

　　可供出售金融资产的处理：

　　借：可供出售金融资产-成本 15030000

　　贷：银行存款 15030000

　　交易性金融资产的处理：

　　借：交易性金融资产—成本 15000000

　　投资收益 30000

　　贷：银行存款 15030000

　　注意：交易费用的处理不同。

　　如果购买的不是股票，而是债券，会计处理如下：

　　例11.教材P114例6-8。

　　和前面持有至到期投资的处理相同。

　　(二)资产负债表日会计处理

　　购买债券：

　　要区分分期付息和到期一次还本付息，和前面讲的持有至到期投资相同。

　　继续看教材P114例6-8。

　　(三)资产负债表日公允价值变动

　　期末，债券的账面价值和公允价值相比较，可供出售金融资产期末要按公允价值进行计价。

　　继续看教材P114例6-8。

　　注意：

　　1.资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值小于其账面价值的：

　　借：资本公积—其他资本公积

　　贷：可供出售金融资产—公允价值变动

　　2.可供出售金融资产的公允价值大于其账面价值的：

　　借：可供出售金融资产—公允价值变动

　　贷：资本公积—其他资本公积

　　例题请参考教材P113例6-7。

　　注意增加的是资本公积，不是投资收益，也不计入公允价值变动损益，等出售时才把资本公积转出去。

　　(四)出售可供出售的金融资产

　　出售时，要把原来的资本公积转作为投资收益。

　　请继续看教材P113例6-7。

　　教材P113和P114的会计分录是复合会计分录，可以将其分开来写：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　l2987000

　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　 　3013000(倒挤出的差额)

　　贷：可供出售金融资产—成本　　　　　　 　　l5030000

　　—公允价值变动　　　　　 970000

　　另外还有一个分录，由于在06年12月31日其股票价格变动时，没有确认变动收益，而是记入了资本公积。现在出售股票，要把资本公积—其他资本公积97万元转作投资收益：

　　借：资本公积—其他资本公积　　　　　　　　970000

　　贷：投资收益　　　　 　970000

　　(五)可供出售金融资产减值

　　如果资产负债表日，可供出售金融资产公允价值发生了明显变化，已经减值的，要确认减值损失，计入资产减值损失：

　　借：资产减值损失

　　贷：可供出售金融资产—公允价值变动

　　例12.某企业06年10月购买股票，支付价款5.1元/股，其中包含已经宣告发放但尚未支取的股利0.1元/股，共购买100万股。另外支付佣金、手续费2万元。购买时，将该股票指定为可供出售金融资产。则账务处理为：

　　借：可供出售金融资产—成本 502[(5.1-0.1)*100+2]

　　应收股利 10

　　贷：银行存款 512

　　如果购买的是交易性金融资产，或者购买时指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。则账务处理为：

　　借：交易性金融资产—成本 502[(5.1-0.1)*100]

　　应收股利 10

　　投资收益 2

　　贷：银行存款 512

　　注意两者的区别。

　　假如到06年12月31日股票的公允价值发生变动，股票的价格为4.5元/股，应该确认价格下跌所带来的影响：

　　借：资本公积—其他资本公积　　　　 52(502-450)

　　贷：可供出售金融资产—公允价值变动　　52

　　假如到07年6月33日股票的价格大幅下跌，股票的价格为2元/股，则可确认股票减值了，需要确认减值损失：

　　借：资产减值损失　　　　 　　302

　　贷：资本公积—其他资本公积　　　 52(原记入资本公积的累计损失金额)

　　可供出售金融资产—公允价值变动 250(2.5*100)

　　如果转回资产减值损失：

　　借：可供出售金融资产—公允价值变动

　　贷：资产减值损失