2012年中级会计职称《中级会计实务》第八章知识点：资产减值

　　考点十:总部资产的减值测试

　　【例题15·综合题】（总部资产能够合理分配至各个资产组）甲股份有限公司（以下简称甲公司）系生产家用电器的上市公司，实行事业部制管理，有A、B、C、D四个事业部，分别生产不同的家用电器，每一事业部为一个资产组。甲公司有关总部资产以及A、B、C、D四个事业部的资料如下：
　　（1）甲公司的总部资产为一级电子数据处理设备，成本为1 500万元，预计使用年限为20年。至20×8年年末，电子数据处理设备的账面价值为1 200万元，预计剩余使用年限为16年。电子数据处理设备用于A、B、C三个事业部的行政管理，由于技术已经落后，其存在减值迹象。
　　（2）A资产组为一生产线，该生产线由X、Y、Z三部机器组成。该三部机器的成本分别为4 000万元、6 000万元、10 000万元，预计使用年限均为8年。至20×8年年末，X、Y、Z机器的账面价值分别为2 000万元、3 000万元、5 000万元，预计剩余使用年限均为4年。由于产品技术落后于其他同类产品，产品销量大幅下降，20×8年度比上年下降了45%。
　　经对A资产组（包括分配的总部资产，下同）未来4年的现金流量进行预测并按适当的折现率折现后，甲公司预计A资产组未来现金流量现值为8 480万元。甲公司无法合理预计A资产组公允价值减去处置费用后的净额，因X、Y、Z机器均无法单独产生现金流量，因此也无法预计X、Y、Z机器各自的未来现金流量现值。甲公司估计X机器公允价值减去处置费用后的净额为1 800万元（最大分摊减值损失的金额），但无法估计Y、Z机器公允价值减去处置费用后的净额。
　　（3）B资产组为一条生产线，成本为1 875万元，预计使用年限为20年。至20×8年末，该生产线的账面价值为1 500万元，预计剩余使用年限为16年。B资产组未出现减值迹象。
　　经对B资产组（包括分配的总部资产，下同）未来16年的现金流量进行预测并按适当的折现率折现后，甲公司预计B资产组未来现金流量现值为2 600万元。甲公司无法合理预计B资产组公允价值减去处置费用后的净额。
　　（4）C资产组为一条生产线，成本为3 750万元，预计使用年限为15年。至20×8年末，该生产线的账面价值为2 000万元，预计剩余使用年限为8年。由于实现的营业利润远远低于预期，C资产组出现减值迹象。
　　经对C资产组（包括分配的总部资产，下同）未来8年的现金流量进行预测并按适当的折现率折现后，甲公司预计C资产组未来现金流量现值为2 016万元。甲公司无法合理预计C资产组公允价值减去处置费用后的净额。
　　（5）D资产组为新购入的生产小家电的丙公司。20×8年2月1日，甲公司与乙公司签订<股权转让协议>，甲公司以9 100万元的价格购买乙公司持有的丙公司70%的股权。4月15日，上述股权转让协议经甲公司临时股东大会和乙公司股东会批准。4月25日，甲公司支付了上述转让款。5月31日，丙公司改选了董事会，甲公司提名的董事占半数以上，按照公司章程规定，财务和经营决策需董事会半数以上成员表决通过。当日丙公司可辨认净资产的公允价值为12 000万元。甲公司与乙公司在该项交易前不存在关联方关系。D资产组不存在减值迹象。　　　
　　至20×8年12月31日，丙公司可辨认净资产按照购买日的公允价值持续计算的账面价值为13 000万元。甲公司估计包括商誉在内的D资产组的可收回金额为13 500万元。
　　（6）其他资料如下：
　　①上述总部资产，以及A、B、C各资产组相关资产均采用年限平均法计提折旧，预计净残值均为零。
　　②电子数据处理设备中资产组的账面价值和剩余使用年限按加权平均计算的账面价值比例进行分配。
　　③除上述所给资料外，不考虑其他因素。
　　要求：计算甲公司20×8年12月31日电子数据处理设备和A、B、C资产组及其各组成部分应计提的减值金额，并编制相关会计分录。
　　【答案】
　　第一步：先计算含总部资产的各个资产组的账面价值与各个资产组可收回金额；比较各个资产组是否发生了减值。资产组发生了减值，则需要在总部资产与资产组之间进行分配。
　　第二步：如果某资产组分配了减值，则继续按照资产组的减值顺序进行计算。直至计算至各个单项资产的减值。
　　第一步骤：总部资产账面价值的分配与资产组减值测试。

　　总部资产减值144万元；其他资产组减值2 200万元。
　　第二步：A资产组分摊的减值损失计算表：（资产组C没有单项资产无需分配）

　　借：资产减值损失——总部资产 144
　　　　　　　　　　——设备X 200
　　　　　　　　　　——设备Y 675
　　　　　　　　　　——设备Z 1 125
　　　　　　　　　　——C资产组 200
　　　　贷：固定资产减值准备 2 344
　　【教材例8-10】（总部资产中部分资产不能够合理分配至各个资产组的情况）丁公司属于高科技企业，拥有A、B和C三条生产线，分别认定为三个资产组。在20×9年末，A、B、C三个资产组的账面价值分别为4 000 000元、6 000 000元和8 000 000元；预计剩余使用寿命分别为10年、20年和20年，采用直线法计提折旧；不存在商誉。由于丁公司的竞争对手通过技术创新推出了技术含量更高的新产品，且广受市场欢迎，从而对丁公司生产的产品产生了重大不利影响，用于生产该产品的A、B、C生产线可能发生减值，为此，丁公司于20×9年末对A、B、C生产线进行减值测试。
　　首先，丁公司在对资产组进行减值测试时，应当认定与其相关的总部资产。丁公司的生产经营管理活动由公司总部负责，总部资产包括一栋办公大楼和一个研发中心，研发中心的账面价值为6 000 000元，办公大楼的账面价值为2 000 000元。研发中心的账面价值可以在合理和一致的基础上分摊至各资产组，但是办公大楼的账面价值难以在合理和一致的基础上分摊至各相关资产组。
　　其次，丁公司根据各资产组的账面价值和剩余使用寿命加权平均计算的账面价值分摊比例，分摊研发中心的账面价值，具体见表8-5。
　　表8-5　　　　　　　　 　　　 单位：元

　　最后，丁公司应当确定各资产组的可收回金额，并将其与账面价值（包括已分摊的研发中心的账面价值部分）进行比较，确定相应的减值损失。考虑到办公大楼的账面价值难以按照合理和一致的基础分摊至相关资产组，因此，丁公司确定由A、B、C三个资产组组成最小资产组组合（即为丁公司整个企业），通过计算该资产组组合的可收回金额，并将其与账面价值（包括已分摊的办公大楼和研发中心的账面价值部分）进行比较，以确定相应的减值损失。假定各资产组和资产组组合的公允价值减去处置费用后的净额难以确定，丁公司根据它们的预计未来现金流量现值计算其可收回金额，计算现值所用的折现率为15%，计算过程见教材表8-6。
　　根据教材表8-6可见，资产组A、B、C的可收回金额分别为7 934 932元、6 459 008元和10 951 168元，相应的账面价值（包括分摊的研发中心账面价值）分别为4 750 000元、8 250 000元和11 000 000元，资产组B和C的可收回金额均低于其账面价值，应当分别确认1 790 992元和48 832元减值损失，并将该减值损失在研发中心和资产组之间进行分摊。根据分摊结果，因资产组B发生减值损失1 790 992元而导致研发中心减值488 452元（1 790 992×2 250 000÷8 250 000），导致资产组B所包括的资产发生减值1 302 540元（1 790 992×6 000 000÷8 250 000）；因资产组C发生减值损失48 832元而导致研发中心减值13 318元（48 832×3 000 000÷11 000 000），导致资产组C所包括的资产发生减值35 514元（48 832×8 000 000÷11 000 000）。
　　经过上述减值测试后，资产组A、B、C和研发中心的账面价值分别为4 000 000元、4 697 460元、7 964 486元和5 498 230元，办公大楼的账面价值仍为2 000 000元，由此包括办公大楼在内的最小资产组组合（即丁公司）的账面价值总额为24 160 176元（4 000 000+4 697 460+ 7 964 486+5 498 230+2 000 000），但其可收回金额为28 832 000元，高于其账面价值，因此，丁公司不必再进一步确认减值损失（包括办公大楼的减值损失）。
　　根据上述计算和分摊结果，丁公司的生产线B、生产线C、研发中心应当分别确认减值损失1 302 540元、35 514元和501 770元，账务处理如下：
　　借：资产减值损失——生产线B 1 302 540
　　　　　　　　　　——生产线C 35 514
　　　　　　　　　　——研发中心 501 770
　　　　贷：固定资产减值准备——生产线B 1 302 540
　　　　　　　　　　　　　　——生产线C 35 514
　　　　　　　　　　　　　　——研发中心 501 770
　　【例题16·综合题】（仅存在一项资产组的情况）南方公司系生产电子仪器的上市公司，由管理总部和甲、乙两个车间组成。该电子仪器主要销往欧美等国，由于受国际金融危机的不利影响，电子仪器市场销量一路下滑。南方公司在编制2009年度财务报告时，对管理总部、甲车间、乙车间和商誉等进行减值测试。南方公司有关资产减值测试资料如下：
　　管理总部和甲车间、乙车间有形资产减值测试相关资料。
　　（1）管理总部资产由一栋办公楼组成。2009年12月31日，该办公楼的账面价值为2 000万元。甲车间仅拥有一套A设备，生产的半成品仅供乙车间加工成电子仪器，无其他用途；2009年12月31日，A设备的账面价值为1 200万元。乙车间仅拥有B、C两套设备，除对甲车间提供的半成品加工为产成品外，无其他用途；2009年12月31日，B、C设备的账面价值分别为2 100万元和2 700万元。
　　（2）2009年12月31日，办公楼如以当前状态对外出售，估计售价为1 980万元（即公允价值），另将发生处置费用20万元。A、B、C设备的公允价值均无法可靠计量；甲车间、乙车间整体，以及管理总部、甲车间、乙车间整体的公允价值也均无法可靠计量。
　　（3）办公楼、A、B、C设备均不能单独产生现金流量。2009年12月31日，乙车间的B、C设备在预计使用寿命内形成的未来现金流量现值为4 658万元；甲车间、乙车间整体的预计未来现金流量现值为5 538万元；管理总部、甲车间、乙车间整体的预计未来现金流量现值为7 800万元。
　　（4）假定进行减值测试时，管理总部资产的账面价值能够按照甲车间和乙车间资产的账面价值进行合理分摊。
　　【答案】
　　甲车间和乙车间构成一个资产组。
　　资产减值分摊表
　　单位：万元

　　借：资产减值损失 200
　　　　贷：固定资产——办公楼 40
　　　　　　　　　　——A设备 32
　　　　　　　　　　——B设备 56
　　　　　　　　　　——C设备 72

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