五、所得税费用的确认与计量
(一)所得税费用的确认与计量
| 项目 |
具体内容 | ||
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1．所得税费用的构成 |
当期所得税和递延所得税费用(或收益) | ||
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2．当期所得税(税法规定) |
计算 |
当期所得税(应交所得税)＝应纳税所得额×当期适用税率 | |
|
会计处理 |
借：所得税费用—当期所得税费用 | ||
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3．递延所得税费用(或收益) |
计算 |
递延所得税费用(或收益)＝当期递延所得税负债的增加＋当期递延所得税资产的减少－当期递延所得税负债的减少－当期递延所得税资产的增加 | |
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会计处理 |
借：所得税费用(费用) |
借：递延所得税负债 | |
|
4．所得税费用 |
计算 |
所得税费用＝当期所得税＋递延所得税费用－递延所得税收益 | |
【提示】所得税费用的核算
【例题4·单选题】M公司2009年实现利润总额700万元，适用的所得税税率为25%，当年接到环保部门的通知，支付罚款9万元，业务招待费超支14万元。国债利息收入28万元，年初“预计负债—产品质量担保费”余额为30万元。当年提取产品质量担保费20万元，实际发生产品质量担保费8万元。税法规定，企业因违反国家有关法律法规支付的罚款和滞纳金，计算应纳税所得额时不允许税前扣除，与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许税前扣除。M公司2009年所得税费用为()万元。
A．179.75
B．176.75
C．173.75
D．175.75
【答案】C
【解析】预计负债的年初账面余额为30万元，计税基础为0，形成可抵扣暂时性差异30万元；年末账面余额＝30＋20－8＝42(万元)，计税基础为0，形成可抵扣暂时性差异42万元；递延所得税资产借方发生额＝42×25%－30×25%＝3(万元)；2009年应交所得税＝(700＋9＋14－28＋20－8)×25%＝176.75(万元)；2009年所得税费用＝176.75－3＝173.75(万元)。
(二)合并财务报表中因抵消未实现内部交易损益产生的递延所得税
合并报表账面价值＝个别报表上账面价值－未实现内部交易损益＋个别报表上计提的减值(以未实现内部交易损益为限)合并报表计税基础＝个别报表上的计税基础。
个别报表上递延所得税余额与合并报表上递延所得税余额之间的差额，即为合并报表上应确认的递延所得税金额。
◆在合并资产负债表中应确认递延所得税资产和递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外。
【例题5·单选题】甲公司拥有乙公司80%的表决权资本，2010年。甲公司向乙公司销售A产品l00台，每台售价5万元，价款已收存银行。A产品每台成本3万元，未计提存货跌价准备。2010年，乙公司从甲公司购入的A产品对外售出40台，其余部分形成期末存货。2010年末，乙公司进行存货检查时发现，因市价下跌，库存A产品的可变现净值下降至280万元。则合并报表上应确认的递延所得税资产为()万元。
A．20
B．35
C．25
D．30
【答案】C
【解析】期末留存存货在个别报表中账面价值为280万元，合并报表中账面价值为180(60×3)万元，而计税基础均为300万元，因此合并报表中应确认递延所得税资产＝(280－180)×25%＝25(万元)。
(三)所得税的列报
| 项目 |
具体规定 |
|
递延所得税资产和递延所得税 |
一般应当分别作为非流动资产和非流动负债在资产负债表中列示 |
|
所得税费用 |
应当在利润表中单独列示，同时还应在附注中披露与所得税有关的信息 |
|
当期所得税资产或当期所得税 |
通常情况下以净额列示，企业实际缴纳所得税大于按照税法规定应交所得税差额，应当在资产负债表“其他流动资产”项目列示；若企业实际缴纳所得税小于按照税法规定应交所得税差额，在资产负债表“应交税费”项目列示 |
|
合并报表中，不同企业之间的 |
一般不能予以抵消，除非所涉及的企业具有以净额结算的法定权利并且意图以净额结算 |
本章小结
本章属于全书的重点和难点章节，递延所得税资产和递延所得税负债以及所得税费用的核算是经常考核的内容。在本章的学习中，需要重点掌握以下几点：
1．常见资产、负债等的计税基础以及暂时性差异的计算
尤其需要注意，对于负债，税法规定不同，其计税基础也可能不同。同时需要注意特殊项目的计税基础，比如未来期间税法允许抵扣的费用以及可弥补亏损计税基础的确定。
2．可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异区分
3．递延所得税余额和发生额概念的区分
4．所得税费用的处理思路和步骤
关键是递延所得税资产(负债)期末余额的计算：分析计算相关资产(负债)在期末的账面价值与计税基础，得出暂时性差异期末余额，乘以转回期间适用的税率。
递延所得税不要求折现。
5．合并报袁中递延所得税的核算
建议结合合并财务报表学习，尤其要理解合并报表基础上的账面价值与个别报表上的账面价值。
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