第五章 收入业务
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第一节 收入准则及税务规范
一、销售商品收入确认的会计原则
收入准则规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；
（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；
（三）收入的金额能够可靠地计量
收入的金额能够可靠地计量，是指收入的金额能够合理地估计。如果收入的金额不能够合理估计，则无法确认收入。
通常情况下，企业在销售商品时，商品销售价格已经确定，企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定收入金额。
★企业从购货方已收或应收的合同或协议价款不公允的，企业应按公允的交易价格确定收入金额，不公允的价款不应确定为收入金额。
【教师提示】请注意与关联方交易的相结合。
（四）相关的经济利益很可能流入企业
企业销售的商品符合合同或协议要求，已将发票账单交付买方，买方承诺付款，通常表明满足本确认条件（相关的经济利益很可能流入企业）。
如果企业根据以前与买方交往的直接经验判断买方信誉较差，或销售时得知买方在另一项交易中发生了巨额亏损，资金周转十分困难；或在出口商品时不能肯定进口企业所在国政府是否允许将款项汇出等，就可能会出现与销售商品相关的经济利益不能流入企业的情况，不应确认收入。
（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
【所得税规范】企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：
1.商品销售的合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；
2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；
3.收入的金额能够可靠地计量；
4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。
二、销售商品收入的确认及税务规范
（一）交款提货销售商品
采用交款提货销售方式，应于货款已收到或取得收取货款的权利，同时已将发票账单和提货单交给购货单位时确认收入的实现。
【增值税规范】通常无差异，若先开具发票的，则开具发票的当天为纳税义务发生的当天。
【所得税规范】无差异。
（二）预收款销售商品
预收款销售商品，是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式。
销售方直到收到最后一笔款项才将商品交付购货方，表明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方，企业通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。
【增值税规范】采取预收货款方式销售货物，为发出货物的当天。
【所得税规范】销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。
【教师提示】对于生产制造并销售工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物的增值税及所得税的规范，参见“建造合同”部分的讲解。
（三）托收承付方式销售商品
托收承付，是指企业根据合同发货后，委托银行向异地付款单位收取款项，由购货方向银行承诺付款的销售方式。
在这种方式下，在商品发出办妥托收手续时，通常表明商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方，企业通常应在发出商品且办妥托收手续时确认收入。
如果商品已经发出且办妥托收手续，但由于各种原因与发出商品所有权有关的风险和报酬没有转移的，如购货方很可能因商品质量问题而发生退货的，企业不应确认收入。
【增值税规范】采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，增值税纳税义务为发出货物并办妥托收手续的当天。
【所得税规范】销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。
（四）具有融资性质的分期收款销售商品
分期收款销售商品，是指商品已经交付，但货款分期收回的销售方式。在这种销售方式下，企业将商品交付给购货方，通常表明与商品所有权有关的风险和报酬已经转移给购货方，在满足收入确认的其他条件时，应当根据应收的合同或协议价款的公允价值（或现行售价）一次确认收入，不应当按照合同约定的收款日期确认收入。
应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，作为财务费用的抵减处理。
其中，实际利率是指具有类似信用等级的企业发行类似工具的现时利率，或者将应收的合同或协议价款折现为商品现销价格时的折现率等。
【增值税规范】采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天。无书面合同或书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。
【所得税规范】以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
【教师提示】会计确认与增值税、所得税存在差异，在计算缴纳税款时要注意纳税调整。
（五）委托代销商品
1.支付手续费方式委托代销商品，是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方根据代销商品数量向受托方支付手续费的销售方式。
在这种方式下，委托方发出商品时，商品所有权上的主要风险和报酬并未转移，委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入，通常可在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入。
【增值税规范】委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或收到全部或部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。
【教师提示】可能存在会计上未确认收入，但已经产生增值税纳税义务的情形。
【所得税规范】销售货物采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。
2.视同买断方式代销商品，是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方按合同或协议收取代销的货款，实际售价由受托方自定，实际售价与合同或协议价之间的差额归受托方所有。
（1）如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，那么委托方和受托方之间的代销商品交易，与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别，在符合销售商品收入确认条件时，委托方应确认相关销售商品收入。
（2）如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿。
委托方在交付商品时通常不确认收入，受托方也不作购进商品处理；受托方将商品销售后，按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单，委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。
【教师提示】关于代销，税法中主要强调一般意义上的代销（即收取手续费的代销）行为处理，对于视同买断的代销方式，可以参考“一般销售行为”的税务规范来进行处理。
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